پرونده شکایت از بخشنامه شماره 200/7091/د مورخ 1402/02/10 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

تاریخ سند: 1403/05/02
شماره سند: 140331390001024450
کد سند: م/85/86/90/219//
وضعیت سند: معتبر
امضا کننده: حکمت‌علی مظفری، رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکیان: آقایان بهمن زبردست، نیما غیاثوند، مسعود ولی پوری گودرزی و سید مسیح مولانا

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته:
ابطال بخشنامه شماره 200/7091/د مورخ 1402/02/10 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار

شاکیان به موجب دادخواست‌های جداگانه، ابطال بخشنامه فوق را خواستار شده و استدلال‌های خود را به شرح زیر ارائه کرده‌اند:

الف) دادخواست آقایان بهمن زبردست و نیما غیاثوند

به استحضار می‌رساند، وفق ماده 86 قانون مالیات‌های مستقیم، «پرداخت‌کنندگان حقوق هنگام هر پرداخت یا تخصیص آن مکلفند مالیات متعلق را طبق مقررات ماده (85) این قانون محاسبه و کسر و تا پایان ماه بعد ضمن تسلیم فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت‌کنندگان حقوق و میزان آن به اداره امور مالیاتی محل پرداخت و در ماه‌های بعد فقط تغییرات را صورت دهند». هر گونه تاخیر در تسلیم فهرست مذکور نیز، وفق ماده 197 قانون مالیات‌های مستقیم، مشمول جریمه‌ای معادل دو درصد حقوق پرداختی خواهد شد.

با عنایت به ماده 178 قانون مالیات‌های مستقیم: خارج از سیستم مکانیزه اگر هرگونه اوراق که مودی به موجب مقررات مکلف به تسلیم آن می‌باشد از طریق اداره پست واصل گردد در حکم تسلیم به اداره امور مالیاتی می‌باشد. لذا از نظر قانونگذار، لیست فهرست حقوق و دستمزد کارکنان که در راستای سایر اوراق می‌باشد، دلیلی بر الزام ارسال صرفاً به صورت مکانیزه و الکترونیک نبوده است.

از سوی دیگر، با وجود این که براساس بند (ث) ماده 46 قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1395، دستگاه‌های اجرایی مکلف شده‌اند که زیرساخت‌های نرم‌افزاری خود را به نحوی آماده نمایند که محاسبه کلیه حقوق و عوارض دولتی از جمله مالیات و ارسال فهرست حقوق و دستمزد کارکنان صرفاً از طریق نرم‌افزار و بدون حضور نیروی انسانی میسر شود، لیکن قانونگذار به شرح ماده 178 قانون مالیات‌های مستقیم فرآیند ارسال اوراق مالیاتی که شامل ارسال لیست حقوق و دستمزد کارکنان نیز می‌باشد، به صورت پستی به سازمان امور مالیاتی پیش‌بینی کرده که هرچند ارسال لیست حقوق و دستمزد از طریق پنجره واحد خدمات الکترونیکی نیز می‌تواند مصداقی از ارسال لیست حقوق و دستمزد به صورت برخط باشد، ولی با توجه به اینکه تنظیم و ارسال لیست حقوق و دستمزد کارکنان به صورت پستی مصداق بارز ثبت و تسلیم تلقی می‌شود و با لحاظ این موضوع که احکام مقرر در تبصره 1 ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و بند (ث) ماده 46 قانون برنامه پنج‌ساله ششم اصول در خصوص سازمان امور مالیاتی کشور و دستگاه‌های اجرایی وضع شده و نمی‌توان با استناد به آن‌ها اشخاص حقیقی و حقوقی را از حقوق مقرر قانونی خود برای ارسال به صورت غیرمکانیزه و پستی محروم کرد.

در خصوص استناد بخشنامه به تبصره (1) ماده (219) قانون مالیات‌های مستقیم هم، به سادگی می‌توان از دادنامه‌های شماره 140109970905810903 و 140109970905810904 مورخ 1401/05/11، 140109970905811051 مورخ 1401/06/12 و 140109970905812624 مورخ 1401/10/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری وحدت ملاک گرفت، که با این استدلال که، «تکلیف مندرج در تبصره 1 ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم نیز تکلیف سازمان امور مالیاتی کشور بوده و نمی‌تواند موجب ایجاد محدودیت برای مودیان شود» مقرره‌های مشابه را خلاف قانون و خارج از حدود اختیار دانسته و ابطال کرده است.

لذا به دلیل مغایرت بخشنامه مورد شکایت با ماده 86 و تبصره 1 ماده 219 و ماده 178 قانون مالیات‌های مستقیم و بند (ث) ماده 46 قانون برنامه پنج‌ساله ششم توسعه و همچنین مغایرت با آراء مذکور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، همچنین خروج از حدود اختیار، درخواست ابطال آن را داشته و با در نظر گرفتن احتمال تضییق حقوق مودیان که به دلیل این حکم خلاف قانون، ممکن است متحمل هرگونه زیان احتمالی شوند، درخواست اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری و ابطال از زمان تصویب را نیز داریم.

ب) دادخواست آقایان مسعود ولی پوری گودرزی و سید مسیح مولانا

طبق ماده (178) قانون مالیات‌های مستقیم در مواردی که اظهارنامه مالیاتی یا سایر اوراقی که مودی مالیاتی به موجب مقررات «مکلف به تسلیم» آن می‌باشد و به وسیله اداره پست واصل می‌گردد، تاریخ تسلیم به اداره پست در صورت احراز، تاریخ تسلیم به مراجع مربوط تلقی خواهد شد.

عبارت «تسلیم» قید شده در ماده (86) قانون مالیات‌های مستقیم از دامنه شمول گسترده‌ای برخوردار می‌باشد و از مدلول عبارت مذکور چنین برداشت می‌شود که تسلیم فهرست دریافت‌کنندگان حقوق چه به صورت فیزیکی و چه الکترونیکی در شمول این ماده قرار می‌گیرد، موید این موضوع ماده (178) قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد که به موجب آن مجوز ارسال تمامی اوراقی که مودی مالیاتی مکلف به تسلیم آن می‌باشد را به وسیله ارسال از طریق پست صادر کرده است.

سازمان امور مالیاتی در بخشنامه مورد اعتراض تمامی مودیان مالیاتی را موظف به ارسال فهرست مالیات حقوق صرفاً از طریق پنجره واحد خدمات مالیاتی نموده است و به واسطه عدم ارسال فهرست حقوق دریافت‌کنندگان حقوق از طریق آدرس مذکور توسط مودی، بار مالیاتی و جرائم مربوطه را در راستای حکم بند (و) تبصره (12) قانون بودجه سال 1402 بر عهده پرداخت‌کننده حقوق قرار داده است.

حال آنکه مودی در شرایطی که به صورت فیزیکی فهرست مربوطه را تسلیم کند، تکالیف قانونی خود را منطبق با نص صریح قانون انجام داده است. با وجود این که براساس بند (ج) تبصره (7) قانون بودجه سال 1402 کل کشور، تمام دستگاه‌های اجرایی موضوع ماده (5) قانون مدیریت خدمات کشوری و سایر دستگاه‌ها مکلف به ارائه کلیه خدمات خود از طریق پنجره ملی خدمات دولت هوشمند تا آبان سال 1402 شده‌اند، لیکن حکم مقرر در بند (ج) تبصره (7) قانون بودجه سال 1402 کل کشور حداقل بیست درصد خدمات را به صورت برخط تکلیف کرده است و از سوی دیگر هرچند که به موجب تبصره (1) ماده (219) قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1394/04/31، ترتیبات و رویه‌های اجرایی مربوطه به سازمان امور مالیاتی کشور محول شده است، لیکن این امر نبایستی منجر به منحصر نمودن حکم کلی قانون شود و موظف نمودن تسلیم فهرست دریافت‌کنندگان حقوق صرفاً از طریق پنجره واحد خدمات الکترونیکی سازمان امور مالیاتی صرفاً یکی از مصادیق روش‌های تسلیم فهرست مربوطه می‌باشد و تسلیم فهرست دریافت‌کنندگان حقوق به صورت فیزیکی یا از طریق پست سفارشی هم در راستای انجام تکلیف قانونی مربوطه بوده و در نتیجه مقرره مورد اعتراض در تعارض با ماده (86) قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد.

همچنین به موجب تبصره (1) ماده (219) قانون مالیات‌های مستقیم، سازمان امور مالیاتی موظف به پیاده‌سازی و طراحی سازوکاری است که بدون تحدید حکم کلی قانون و به نحو احسن مفاد حکم بند (و) تبصره (12) قانون بودجه سال 1402 را اجرا کند، لذا اگر مودی صرفاً با ارسال لیست مالیات حقوق به صورت فیزیکی منجر به ایجاد اختلال در آمارهای بانک اطلاعاتی سازمان گردد، به نظر می‌رسد طراحی روش‌های اجرایی سازمان در جهت اجرای حکم قانون بودجه دچار اشکال بوده و مودی مربوطه مبرا از مطالبه مالیات و جرائم موضوع ماده (90) قانون مالیات‌های مستقیم به واسطه نقص در اجرای روش‌ها می‌باشد.

در نتیجه بنا به توضیحات فوق، بخشنامه شماره 200/7091/د مورخ 1402/02/10 مغایر با مواد (86) و (178) قانون مالیات‌های مستقیم بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392، ابطال آن تقاضا می‌گردد.

متن مقرره مورد شکایت

بخشنامه شماره 200/7091/د مورخ 1402/02/10 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

ادارات کل امور مالیاتی

با توجه به اطلاعات واصله، برخی از دستگاه‌های اجرایی موضوع ماده (5) قانون مدیریت خدمات کشوری به دلایلی فهرست حقوق کارکنان خود را خارج از سامانه حقوق و دستمزد سازمان امور مالیاتی کشور و یا به صورت فیزیکی به اداره امور مالیاتی مربوطه تسلیم می‌نمایند که این امر علاوه بر ایجاد اختلال در آمارهای بانک اطلاعاتی سازمان، اجرای مفاد حکم بند (و) تبصره (12) قانون بودجه سال 1402 کل کشور را با مشکلاتی مواجه می‌نماید.

لذا در اجرای مفاد ماده (86) قانون مالیات‌های مستقیم که مقرر شده است:
«پرداخت کنندگان حقوق هنگام هر پرداخت با تخصیص آن مکلفند مالیات متعلق را طبق مقررات ماده (85) این قانون محاسبه و کسر و تا پایان ماه بعد ضمن تسلیم فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت کنندگان حقوق و میزان آن به اداره امور مالیاتی محل پرداخت و در ماه‌های بعد فقط تغییرات را صورت دهند»
و با امعان نظر به مفاد تبصره (1) ماده (219) قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1394/04/31، تاکید می‌نماید، تمامی مودیان مالیاتی مکلف به رعایت ماده (86) قانون مالیات‌های مستقیم از جمله کلیه دستگاه‌های اجرایی موظفند با مراجعه به پنجره واحد خدمات مالیاتی به آدرس (salary-tax.gov.ir) و با رعایت قوانین موضوعه، فهرست حقوق و دستمزد دریافت کنندگان حقوق و میزان آن را به سازمان امور مالیاتی کشور تسلیم نمایند.

بدیهی است، در اجرای مفاد ماده (90) قانون مالیات‌های مستقیم، اداره امور مالیاتی ذی‌صلاح مکلف است هر گونه مغایرت در میزان مالیات که در اجرای حکم بند (و) تبصره (12) قانون بودجه سال 1402 کل کشور به واسطه عدم ارسال فهرست از طریق آدرس یاد شده توسط مودی برای هر یک از حقوق‌بگیران مودی شناسایی می‌شود را به انضمام جرائم موضوع قانون مالیات‌های مستقیم از پرداخت‌کننده حقوق که در حکم مودی می‌باشد مطالبه نماید.

لازم به ذکر است، با هدف ساده‌سازی و تسریع در انجام فرآیندهای مالیاتی، نام کاربری و رمز عبور مودیان مالیاتی در تمام سامانه‌ها از جمله سامانه ارسال معاملات فصلی و سامانه مالیات بر درآمد … یکسان بوده و مودیان مذکور با استفاده از رمز عبور سامانه‌ها می‌توانند به سامانه حقوق و دستمزد نیز دسترسی داشته باشند.

– رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

پاسخ سازمان امور مالیاتی

1. فهرست حقوق‌بگیران محدود به روش سیستمی نیست و مودیان می‌توانند از طریق پست نیز ارسال نمایند.
2. هیچ جریمه‌ای مازاد بر جریمه‌های مقرر در قانون برای مودیان تحمیل نشده و جریمه‌ها صرفاً بابت تاخیر در پرداخت مالیات در موعد مقرر است.
3. سامانه اصلاح شده است تا مالیات حقوق‌بگیران بر اساس مجموع درآمد مشمول مالیات از تمام کارفرمایان محاسبه شود.
4. ارسال فرم‌ها از طریق پست نیز مطابق ماده 178 قانون مالیات‌های مستقیم قابل پذیرش است.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

1. بخشنامه الزام به ارسال صرفاً از طریق سامانه، مبنای قانونی ندارد.
2. پیش‌تر در دادنامه‌های متعدد (شماره 10904-10903، 1105 و 2624 مورخ 1401) چنین مواردی خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص داده شده است.
3. تصمیم هیأت عمومی:
   • بخشنامه شماره 200/7091/د مورخ 1402/02/10 باطل شد.
   • مستند قانونی: بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری.
   • ابطال از تاریخ صدور.
4. رأی طبق ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری در رسیدگی مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

امضا: حکمت‌علی مظفری، رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری