دادنامه شماره 433 – ابطال بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور

تاریخ دادنامه: 10/05/1396
کلاسه پرونده: 94/453
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقای شاهین شکرالهی
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 16762/3368/211 مورخ 30/2/1386 سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار شکایت

شاکی به موجب دادخواست خود درخواست ابطال بخشنامه شماره 16762/211/3368 -30/2/1386 سازمان امور مالیاتی کشور را دارد و اعلام کرده است:

ریاست محترم و قضات عالی مقام هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
با سلام و احترام
به استناد بند 1 ماده 12 قانون دیوان عدالت اداری مصوب 25/3/1392 و با توجه به دلایل مشروحه ذیل، تقاضای ابطال بخشنامه شماره 16762/211/3368 -30/2/1386 سازمان امور مالیاتی کشور به دلیل مغایرت آن با مواد 115، 141، 142 و 145 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 27/11/1380 و عدم صلاحیت مرجع صادر کننده تقدیم می‌گردد.

متن بخشنامه مورد اعتراض

موضوع: احتساب یا عدم احتساب اندوخته‌ها و مانده سود سنواتی حاصل از منابع معاف از مالیات در ماخذ محاسبه مالیات آخرین دوره عملیات اشخاص حقوقی

بند 1 – ماخذ محاسبه مالیات

بنا به صراحت ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 27/11/1380، ماخذ محاسبه مالیات آخرین دوره عملیات اشخاص حقوقی که منحل می‌شوند ارزش دارایی شخص حقوقی پس از کسر بدهی‌ها، سرمایه پرداخت شده و اندوخته‌ها و مانده سودهایی که مالیات آن قبلاً پرداخت گردیده است خواهد بود.

بند 2 – اندوخته‌ها و سودهای معاف از مالیات

از آنجا که اندوخته‌ها و مانده سودهای ایجاد شده از محل سود حاصل از منابع معاف از مالیات در حکم اندوخته‌ها و سودهایی که مالیات آن قبلاً پرداخت گردیده است تلقی نمی‌گردد، بنابراین اندوخته‌ها و سودهای مزبور قابل کسر از ارزش دارایی‌های اشخاص حقوقی منحله در رسیدگی به مالیات آخرین دوره عملیاتی آنها (دوره انحلال) نخواهد بود.

مستند قانونی شاکی

ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم:

«ماخذ محاسبه مالیات آخرین دوره عملیات اشخاص حقوقی که منحل می‌شوند ارزش دارایی شخص حقوقی منهای بدهی‌ها و سرمایه پرداخت شده و اندوخته‌ها و مانده سودهایی که مالیات آن قبلاً پرداخت گردیده است.»

توضیح: ماده فوق صرفاً به اندوخته‌ها و سودهایی که قبلاً مالیات آنها پرداخت شده اشاره دارد و اشاره‌ای به اندوخته‌ها و سودهای حاصل از منابع معاف از مالیات ندارد. بنابراین:

• ماده 115 و تبصره‌های آن منصرف از موارد معافیت مالیاتی است.
• این ماده هیچ دلالتی بر نفی معافیت‌های مالیاتی شرکت‌های منحل شده ندارد.
• عموم و اطلاق موارد معافیت مالیاتی مصرح شامل تمامی اشخاص حقوقی، اعم از موجود و منحل شده می‌گردد.

تبصره 1 – سودهای معاف از مالیات

بر اساس قانون، برخی سودهای اشخاص حقوقی از پرداخت مالیات معاف هستند:

1. سود متعلق به سپرده‌های مختلف نزد بانک‌های ایرانی – بند 2 ماده 145 قانون مالیات‌های مستقیم
2. سود حاصل از درآمد صادرات کالاهای صنعتی و غیر نفتی – ماده 141 قانون مالیات‌های مستقیم و بند ب ماده 104 قانون برنامه پنجم توسعه اقتصادی و اجتماعی و فرهنگی
3. سود حاصل از درآمد تولید فرش دستباف – ماده 142 قانون مالیات‌های مستقیم

مطابق اصل عدالت مالیاتی، سودهایی که به حکم صریح قانون از پرداخت مالیات معاف شده‌اند به هیچ وجه نباید مشمول مالیات شوند.

مستندات قانونی:

• اصل 51 قانون اساسی: «هیچ نوع مالیاتی وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون، موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف به موجب قانون مشخص می‌شود.»
• اصل 73 قانون اساسی: «شرح و تفسیر قوانین عادی در صلاحیت مجلس شورای اسلامی است.»

استدلال شاکی

اشکال اصلی بخشنامه شماره 16762/3368/211:

عبارت بخشنامه: «اندوخته‌ها و مانده سودهای ایجاد شده از محل سود حاصل از منابع معاف در حکم اندوخته‌ها و سودهایی که مالیات آن قبلاً پرداخت شده تلقی نمی‌گردد. بنابراین اندوخته‌ها و سودهای مزبور قابل کسر از ارزش دارایی‌های اشخاص حقوقی منحله در رسیدگی به مالیات آخرین دوره عملیاتی آنها (دوره انحلال) نخواهد بود.»
مغایر نص ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم و تضییق دایره شمول مواد 141، 144 و 145 قانون یاد شده است.
نقض مقررات موضوعه و تضییع حقوق مؤدیان را به دنبال دارد.

پاسخ سازمان امور مالیاتی

مدیرکل سازمان امور مالیاتی:

• مطابق ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم، اندوخته‌ها و مانده سودهایی قابل کسر هستند که مالیات آنها قبلاً پرداخت گردیده باشد.
• اندوخته‌ها و سودهای حاصل از منابع معاف، مالیاتی پرداخت نشده‌اند و مشمول ماده 115 نمی‌شوند.
• استناد به نامه شماره 19784/232/د-7/6/1364: «با توجه به اینکه بابت اندوخته و سودهای معاف قبلاً مالیاتی پرداخت نشده است، لذا در اجرای مقررات ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم، قابل کسر از ارزش دارایی‌ها نخواهد بود.»
• عدم نقض قوانین، عدم خروج از صلاحیت‌ها و عدم تضییع حقوق مؤدیان تصریح شده است.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

تاریخ صدور رأی: 10/5/1396
رئیس هیأت عمومی: محمدکاظم بهرامی

بند 1 – ابطال بخشنامه

• ماده 115 قانون مالیات‌های مستقیم: ماخذ محاسبه مالیات آخرین دوره عملیات اشخاص حقوقی که منحل می‌شوند ارزش دارایی شخص حقوقی است منهای بدهی‌ها و سرمایه پرداخت شده و اندوخته‌ها و مانده سودهایی که مالیات آنها قبلاً پرداخت گردیده است.
• بخشنامه مورد اعتراض: مطالبه مالیات برای اندوخته‌ها و سودهای حاصل از منابع معاف، مغایر ماده 115 قانون یاد شده است.
• نتیجه: بخشنامه مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 ابطال می‌شود.

محمدکاظم بهرامی
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری