رد خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/99/46 سازمان امور مالیاتی درباره رهن تصرف و تعیین ارزش اجاری | رأی دیوان عدالت اداری
رد خواسته ابطال بخشنامه شماره 200/۹۹/46 مورخ ۱۳۹۹/۵/۷
- شـاکــی : آقای نیما غیاثوند
- طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
- مـوضـوع شـکـایـت و خـواستـه : ابطال بخشنامه شماره ۴۶/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۷
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۴۶/۹۹/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۹/۵/۷ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:
به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره ۷-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۹/۴/۲۴ در خصوص «نحوه اجرای مفاد تبصره ۱ ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم» در اجرای قسمت اخیر بند ۳ ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱، برای اجراء ابلاغ می شود.
«نظر اکثریت: طبق تبصره یک ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱، در صورتی که مستاحر جزء مشمولین تبصره ۹ ماده ۵۳ این قانون باشد، اجاره پرداختی مستاجر ملاک تعیین درآمد مشمول مالیات اجاره خواهد بود.
همچنین وفق مقررات ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم در رهن تصرف، راهن طبق مقررات فصل مالیات بر درآمد املاک مشمول مالیات است.
بنابراین با عنایت به مراتب فوق، حکم تبصره ۱ ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم در مواردی است که اجاره ملک به اشخاص موضوع تبصره ۹ ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً در قالب اجاره پرداختی بوده و در مواردی که ملک به صورت رهن یا رهن و اجاره، به اجاره واگذار می شود، همانطور که در بند ۴ بخشنامه شماره ۵۱۰/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۴/۷ تصریح شده است، در خصوص قراردادهای «رهن تصرف» و «رهن و اجاره» (مشروط بر اینکه مبلغ اجاره پرداختی در قرارداد کمتر از ۸۰ درصد اقلام مندرج در جدول املاک مشابه باشد)، تعیین ارزش اجاری با رعایت صدر ماده ۵۴ قانون بر اساس جدول املاک مشابه خواهد بود.»
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت
۱- اگر نظر قانونگذار همین بود که اکثریت بیان نموده اند، می بایست در متن قانون ذکر می شد و هرگونه تفسیری از قانون موجب بی اعتمادی و اخفای حقیقت و صوری بودن قراردادها را به دنبال خواهد داشت.
۲- بر اساس مفاد ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۹ آن که مالیات تکلیفی در بحث اجاره را بیان می نماید مجوز تبدیل رهن و ودیعه به درآمد سلب شده و موکول به اجاره پرداختی است.
۳- با این اوصاف نظریه اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در تبدیل رهن تصرف به اجاره، موضوع مفاد قانون نبوده تقاضای ابطال آن را دارم.
خلاصه مدافعات طرف شکایت
الف- بر اساس مفاد ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم، مطالبه مالیات اجاره بها بر اساس قرارداد انجام می شود و چنانچه قرارداد وجود نداشته باشد یا از ارایه آن خودداری شود و یا مبلغ مندرج در آن از ۸۰% ارقام مندرج در املاک مشابه کمتر باشد، میزان اجاره بها بر اساس املاک مشابه تعیین خواهد شد.
ب- با عنایت به اینکه قانونگذار به موجب ماده ۵۳ قانون در رهن تصرف، راهن را طبق مقررات فصل اول از باب سوم (مالیات بر درآمد املاک) مشمول مالیات می داند و از طرفی مفاد تبصره ۱ ماده ۵۴ دلالتی بر عدم شمول مالیات در صورتی که ملک به صورت رهن کامل واگذار می شود، ندارد فلذا با عنایت به صدر ماده ۵۴ قانون مذکور، در موارد رهن تصرف (کامل) همچنین رهن و اجاره، ارزش اجاری مبنای محاسبه مالیات خواهد بود و اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز طبق این مبنا نظر خویش را اعلام و در قالب بخشنامه سازمان تنفیذ و اجرایی شده است.
نظریه تهیه کننده گزارش
موضوع رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی با شرح ابهام مطرح شده به شماره ۷-۲۰۱ مورخه ۱۳۹۹/۴/۲۴ که در قالب بخشنامه معترض عنه به شماره ۹۶/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۵/۷ تنفیذ و ابلاغ شده است در خصوص قراردادهای «رهن تصرف» و «رهن و اجاره» و تعیین ارزش اجاری آنها در موارد مشمولین تبصره ۹ ماده ۵۳ می باشد و اصولاً ناظر به پرداخت کننده مالیات بر اجاره نمی باشد و دلالتی بر مطالبه از مستاجر (مالیات تکلیفی موضوع تبصره ۹ ماده ۵۳) ندارد بلکه در راستای جمع بین ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۱ ماده ۵۴ قانون مزبور، در صدد بیان این حکم است که اصولاً رهن تصرف و رهن و اجاره، قابلیت تعیین ارزش اجاری با رعایت صدر ماده ۵۴ و جدول املاک مشابه را دارند (در مواردی که ارزش اجاری اعلامی در قرارداد کمتر از ۸۰ درصد املاک مشابه باشد)، فلذا بخشنامه مورد شکایت که در صدر بیان رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی است در راستای تبیین حکم مقنن و تسهیل در فهم قانون و جمع دلالی بین مواد قانون بوده و مخالفتی با قوانین و مقررات نداشته است.
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، نظر به اینکه موضوع رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی با شرح ابهام مطرح شده به شماره ۷-۲۰۱ مورخه ۱۳۹۹/۴/۲۴ که در قالب بخشنامه معترض عنه به شماره ۹۶/۹۹/۲۰۰ مورخه ۱۳۹۹/۵/۷ تنفیذ و ابلاغ شده است در خصوص قراردادهای «رهن تصرف» و «رهن و اجاره» و تعیین ارزش اجاری آنها در موارد مشمولین تبصره ۹ ماده ۵۳ می باشد و اصولاً ناظر به پرداخت کننده مالیات بر اجاره نمی باشد و دلالتی بر مطالبه از مستاجر (مالیات تکلیفی موضوع تبصره ۹ ماده ۵۳) ندارد بلکه در راستای جمع بین ماده ۵۳ قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره ۱ ماده ۵۴ قانون مزبور، در صدد بیان این حکم است که اصولاً رهن تصرف و رهن و اجاره، قابلیت تعیین ارزش اجاری با رعایت صدر ماده ۵۴ و جدول املاک مشابه را دارند (در مواردی که ارزش اجاری اعلامی در قرارداد کمتر از ۸۰ درصد املاک مشابه باشد)، فلذا بخشنامه مورد شکایت که در صدر بیان رای اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی است در راستای تبیین حکم مقنن و شیوه های اجرایی آن بوده و مخالفتی با قوانین و مقررات نداشته لذا به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ رای به رد شکایت صادر می نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور، قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات دیوان می باشد
بله؛ طبق رأی دیوان، در رهن تصرف نیز ارزش اجاری محاسبه و مالیات تعلق میگیرد.
خیر؛ بخشنامه ناظر به تعیین ارزش اجاری برای محاسبه مالیات مالک است، نه مالیات تکلیفی مستأجر.
خیر؛ دیوان عدالت اداری رأی به رد شکایت و تأیید قانونی بودن بخشنامه داده است.
تحلیل حقوقی رأی دیوان عدالت اداری درباره بخشنامه 200/99/46
- گام ۱: بررسی موضوع شکایت
درخواست ابطال بخشنامهای که نحوه تعیین ارزش اجاری در قراردادهای رهن تصرف را مشخص میکند.
- گام ۲: استناد به مواد قانونی
تفسیر همزمان ماده ۵۳ و تبصره ۱ ماده ۵۴ برای تعیین درآمد مشمول مالیات.
- گام ۳: استدلال دیوان
بخشنامه صرفاً ناظر به تعیین ارزش اجاری است و مغایرتی با قانون ندارد.
- گام ۴: آثار اجرایی
تأیید اعتبار بخشنامه و الزام مأموران مالیاتی به رعایت آن در تعیین مالیات املاک با قرارداد رهن یا رهن و اجاره.