گردش کار

• شاکی: آقای نیما غیاثوند
• طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
• موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره ۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل [نظریه اکثریت] شماره ۴۲-۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ شورای عالی مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است.

متن مقرره مورد شکایت

نظریه اکثریت:

مطابق بند الف ماده ۱۰ قانون پولی و بانکی کشور، بانک مرکزی مسئول تنظیم و اجرای سیاست پولی و اعتباری بر اساس سیاست کلی اقتصادی کشور می‌باشد و همچنین مطابق بند ۴ ماده ۱۴ قانون مذکور، تعیین میزان حداقل و حداکثر بهره و کارمزد دریافتی و پرداختی بانک‌ها بر عهده بانک مرکزی است.

لذا از آنجایی که بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران در چارچوب مقررات قانونی و پس از تصویب شورای پول و اعتبار، میزان سود الحساب سپرده‌های اشخاص نزد بانک‌ها و مؤسسات اعتباری مجاز را ابلاغ نموده است،

و بانک‌ها نیز طبق مقررات قانونی و اساسنامه خود مکلف به رعایت آن می‌باشند،

با عنایت به مراتب فوق و با استناد به دادنامه‌های شماره ۹۷۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۴۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۰۴۴-۱۰۴۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و همچنین صدر ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم،

مازاد سود سپرده پرداختی خارج از ضوابط تعیین‌شده توسط بانک مرکزی از نظر مالیاتی قابل پذیرش نخواهد بود.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت

۱. با توجه به اینکه سود پرداختی به سپرده‌گذاران بخشی از بهای تمام شده صنایع در اختیار بانک است و قاعدتاً در سیستم حسابرسی و دفاتر شرکت مطابق قوانین تجارت اعمال می‌گردد؛

و با عنایت به ماده ۲۲۹ قانون مالیات‌های مستقیم، ارائه دفاتر قانونی متکی به اسناد و مدارک اعم از هزینه‌ای و درآمدی از تکالیف مودی مالیاتی است،

و رسیدگی به اسناد و مدارک مودی از وظایف اداره امور مالیاتی می‌باشد،

و همچنین ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم مقرر کرده است:

«هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حدنصاب‌های مقرر می‌باشد. در مواردی که هزینه‌ای در این قانون پیش‌بینی نشده یا بیش از نصاب‌های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیأت وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.»

لذا عدم پذیرش هزینه‌های پرداخت سود بانکی مقرر در ماده ۱۴۷ موجب نقض ماده ۱۰۶ قانون مذکور می‌باشد،

و عبارت «پرداخت آن به موجب قانون مالیات‌های مستقیم با مصوبه هیأت وزیران صورت گرفته باشد» در ماده ۱۴۷، رویه را برای رسیدگی مالیات تمامی بنگاه‌های اقتصادی اعم از حقیقی، حقوقی، خصوصی، دولتی و غیره روشن نموده است.

اگر غیر این بود قطعاً مقنن جهت اتکا سازمان امور مالیاتی به قوانین و مقررات داخلی بنگاه‌های اقتصادی به عنوان یکی از ارکان قبول یا رد هزینه جهت تشخیص درآمد، آن را در ماده قانونی ذکر می‌کرد.

۲. نظر به اینکه در مواد ۱۴۷ و ۱۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم شرایط پذیرش هزینه‌های قابل قبول و نصاب‌های آن مشخص شده است و بند اخیر ماده ۱۴۷ این امکان را فراهم کرده است که بنا بر قوانین مصوب مجلس شورای اسلامی و مصوبات هیأت وزیران علاوه بر هزینه‌های پیش‌بینی نشده در این قانون، نصاب‌های مقرر در ماده ۱۴۸ نیز افزایش یابد،

و در قوانین فوق هیچگونه مجوزی برای ایجاد محدودیت (کاهش) در پذیرش هزینه‌های قابل قبول مودی در احتساب درآمد مشمول مالیات داده نشده است،

لذا ایجاد محدودیت (کاهش) در نصاب برای پذیرش سود پرداختی به سپرده‌گذاران به لحاظ فقدان مجوز قانونی امکان‌پذیر نبوده و هزینه‌های پرداخت بانک‌ها و مؤسسات مالی و اعتباری از این بابت که در حدود متعارف و متکی به مدارک باشد به استناد ماده ۱۴۷ و بند ۱ ماده ۱۴۸ قانون مالیات‌های مستقیم و با ملاحظه مفاد صورتجلسه ۲۷-۲۰۱ مورخ ۹/۱۰/۱۳۹۲ قابل قبول مالیاتی خواهد بود.

با توجه به مراتب فوق، دستورالعمل (نظریه) شورای عالی مالیاتی نقض قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد و ابطال آن مورد تقاضا است.

خلاصه مدافعات طرف شکایت

• مستفاد از ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم، هزینه‌ای که در قانون مالیات‌های مستقیم پیش‌بینی نشده باشد ولی پرداخت آن به موجب قانون صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود که از جمله مصادیق هزینه‌های قابل قبول اخیرالذکر سود سپرده‌های بانکی است که در چارچوب ضوابط تعیین شده توسط بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران توسط بانک‌ها به سپرده‌گذاران پرداخت می‌گردد.
• طبق مقررات ماده ۱۰ و بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور، تعیین حداقل و حداکثر بهره و کارمزد دریافتی و پرداختی بانک‌ها برعهده بانک مرکزی است.
• بانک مرکزی در چارچوب مقررات قانونی و پس از تصویب شورای پول و اعتبار نرخ سود علی الحساب سپرده‌های اشخاص نزد بانک‌ها را تعیین می‌نماید.
• بنابراین، با توجه به اینکه بانک مرکزی در چارچوب مقررات قانونی نسبت به تعیین نرخ سود علی الحساب اقدام می‌نماید،
• این هزینه (سود علی الحساب) در اجرای مقررات ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم حسب نرخ اعلامی بانک مرکزی به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی مورد پذیرش قرار می‌گیرد و مازاد پرداختی آن از نظر مالیاتی قابل پذیرش نخواهد بود.
• بدیهی است قوانین مذکور مانع از پذیرش سود قطعی پرداختی به سپرده‌گذاران (که پس از پایان سال مالی و با توجه به وضعیت سوددهی بانک و قرارداد منعقده با مشتری پرداخت می‌شود) نخواهد بود.
• با توجه به مراتب فوق، رد شکایت شاکی مورد استدعا است.

نظریه تهیه‌کننده گزارش

با لحاظ اینکه اکثر اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در قالب نظریه شماره ۴۲ – ۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ که توسط سازمان امور مالیاتی به عنوان بخشنامه لازم الاجراء ابلاغ شده است، مقرر داشته‌اند که:

• حسب مفاد بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۱۰ قانون یاد شده،
• بانک مرکزی و شورای پول و اعتبار مرجع نرخ‌های بانکی، اعم از سود سپرده و تسهیلات می‌باشند و میزان حداقل و حداکثر آن توسط آن بانک تعیین می‌شود،
• با لحاظ تبعیت از دادنامه‌های صادره از هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان به شماره ۱۰۴۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و شماره ۱۱۰۴۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ (که همین مضمون را انشاء نموده‌اند)،

نرخ سود علی الحساب سپرده‌های بانکی مورد قبول در فرآیند مالیاتی همان نرخی است که بانک مرکزی به عنوان مرجع رسمی اعلام نموده است.

• چون این حکم مد نظر شورای عالی مالیاتی و بخشنامه مورد شکایت از یک طرف منطبق با مقررات یاد شده و رویه قبلی هیأت تخصصی دیوان به عنوان بخشی از هیأت عمومی می‌باشد،
• و از سوی دیگر موافق با مفاد دادنامه شماره ۷۹۴ مورخ ۱۳۹۵/۵/۲۱ هیأت عمومی دیوان عالی کشور است که صرفاً نرخ‌های اعلامی توسط بانک مرکزی را به عنوان نرخ قابل قبول حتی در خصوص پرونده‌های تسهیلاتی و جهت حل اختلاف در مراجع حقوقی برشمرده است،
• و از طرفی اداره اجرای اسناد رسمی سازمان ثبت طی دو بخشنامه و دستورالعمل نیز همین نرخ را مبنا قرار داده و نسبت به مازاد بر این نرخ در فرآیند اجراییه‌های صادره تکلیفی به ادارات ثبت تعیین نکرده است،

لذا مصوبه مورد شکایت در راستای بیان اهداف مقنن و جلوگیری از احتساب نرخ‌های غیر واقعی و غیر قانونی که توسط بانک مرکزی اعلام نمی‌شود، در فرآیند مالیاتی بوده و مغایرتی با مقررات ندارد.

رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری

با لحاظ اینکه اکثر اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در قالب نظریه شماره ۴۲ – ۲۰۱ مورخ ۱۳۹۸/۱۲/۱۳ که توسط سازمان امور مالیاتی به عنوان بخشنامه لازم الاجراء ابلاغ شده است، تعیین نموده‌اند:

• حسب مفاد بند ۴ ماده ۱۴ قانون پولی و بانکی کشور و ماده ۱۰ قانون یاد شده،
• بانک مرکزی و شورای پول و اعتبار مرجع نرخ‌های بانکی اعم از سود سپرده و تسهیلات می‌باشند،
• میزان حداقل و حداکثر آن توسط آن بانک تعیین می‌شود،
• و با لحاظ تبعیت از دادنامه‌های صادره از هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان به شماره ۱۰۴۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۱۵ و شماره ۱۱۰۴۴ مورخ ۱۳۹۸/۱۱/۳۰ که همین مضمون را انشاء نموده‌اند،
• نرخ سود علی الحساب سپرده‌های بانکی مورد قبول در فرآیند مالیاتی همان نرخی است که بانک مرکزی به عنوان مرجع رسمی اعلام نموده است،
• و چون این حکم مد نظر شورای عالی مالیاتی و بخشنامه مورد شکایت از یک طرف منطبق با مقررات یاد شده و رویه قبلی هیأت تخصصی دیوان به عنوان بخشی از هیأت عمومی است،
• و از سوی دیگر موافق با مفاد دادنامه شماره ۷۹۴ مورخ ۱۳۹۵/۵/۲۱ هیأت عمومی دیوان عالی کشور می‌باشد که صرفاً نرخ‌های اعلامی توسط بانک مرکزی را به عنوان نرخ قابل قبول حتی در پرونده‌های تسهیلاتی و جهت حل اختلاف در مراجع حقوقی برشمرده است،
• و همچنین اداره اجرای اسناد رسمی سازمان ثبت طی دو بخشنامه و دستورالعمل همین نرخ را مبنا قرار داده و نسبت به مازاد بر این نرخ در فرآیند اجراییه‌های صادره تکلیفی به ادارات ثبت اعلام نکرده است،

فلذا مصوبه مورد شکایت در راستای بیان اهداف مقنن و جلوگیری از احتساب نرخ‌های غیر واقعی و غیر قانونی که توسط بانک مرکزی اعلام نمی‌شود، در فرآیند مالیاتی بوده و مغایرتی با مقررات ندارد.

بر این اساس، به استناد بند ب ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲،

رای به رد شکایت صادر می‌شود.

توضیحات پایانی

رأی صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می‌باشد