گردش کار
- شاکی: آقای بهمن زبردست
- موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت “(و تعهدات)” از بخشنامه شماره ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰ – ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور
شرح گردش کار
شاکی به موجب دادخواستی، ابطال عبارت “(و تعهدات)” از بخشنامه شماره ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰ – ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده است و برای تبیین خواسته به طور خلاصه بیان کرده است:
«به استحضار میرساند، اگرچه شاکی در پرونده منتج به صدور رأی شماره ۴۰۰ – ۱۳؍۳؍۱۳۹۹ هیأت عمومی صرفاً درخواست ابطال عبارت «صدور ضمانتنامههای بانکی اعم از ارزی و ریالی» را داشته و هیأت عمومی نیز مشخصاً عبارت مورد شکایت را باطل نموده است،
با این همه در متن رأی «ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی» را نیز مشمول مقررات تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم ندانسته است.
لذا با اتخاذ ملاک از این رأی هر مقررهای که حکم به شمول مقررات این تبصره به ایجاد تعهدات بانکی داده باشد، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است.
نمونه چنین مقررهای بخشنامه مورد اعتراض است که جهت ابلاغ متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده و در آن تبصره اصلاح شده ماده ۱ ضوابط اجرایی مذکور چنین ذکر گردیده است که:
«معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده میباشد.»
گرچه در این بخشنامه برخلاف تمامی بخشنامههای پیشین مربوط به ابلاغ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ و نیز اصلاحات آن نه مدرکی با امضای رئیس کل بانک مرکزی ضمیمه گشته و نه در متن بخشنامه به تأیید اصلاحیه توسط این مقام اشاره شده است و از این حیث و به دلیل عدم رعایت ترتیبات قانونی، فینفسه مغایر تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیارات رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور است.
اما از آنجا که به هر حال بخشنامههای سازمان امور مالیاتی تا زمان ابطال لازمالاتباع و دارای اعتبار هستند،
ذکر عبارت «و تعهدات» در این بخشنامه که متضمن حکم به شمول تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم به تعهدات بانکی و از این حیث مغایر با این تبصره و برخلاف منطوق رأی شماره دادنامه ۴۰۰ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و خارج از حدود اختیارات است.
ضمناً درخواست ابطال عبارت و تقاضای اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم.»
متن مقرره مورد شکایت
شماره: ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰ – ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸
موضوع: ابلاغ متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم
پیرو بخشنامههای شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰ – ۱؍۳؍۱۳۹۱ و شماره ۶۵؍۹۵؍۲۰۰ – ۱؍۱۰؍۱۳۹۵،
در راستای بهبود و ارتقای فضای کسبوکار، حد نصاب مذکور در ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم بازنگری گردید.
همچنین دامنه تسهیلات مشمول تبصره موصوف در چارچوب قوانین و مقررات موجود، مورد بازبینی قرار گرفت.
بر این اساس متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی مذکور به شرح ذیل جهت اجرا ابلاغ میگردد.
ماده یک:
اعطای هرگونه تسهیلات ارزی یا ریالی، توسط بانکها و مؤسسات اعتباری غیر بانکی که از این پس به اختصار موسسه اعتباری نامیده میشوند، به کلیه اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیاتهای مستقیم،
برای اشخاص حقوقی از مبلغ پنج میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ دو میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یک سال شمسی، مشمول مقررات تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مذکور میباشد.
تبصره:
معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده میباشد.
- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور
پاسخ سازمان امور مالیاتی به شکایت
مرجع پاسخگو: مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
مستند: لایحه شماره ۱۲۲۳۸؍۲۱۲؍ص – ۲۶؍۱۰؍۱۴۰۰
در لایحه خود بیان داشته است:
«با عنایت به اینکه اصلاحیه ماده ۱ ضوابط اجرایی یاد شده که وفق تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم با توافق سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران انجام پذیرفته است،
به موجب بخشنامه شماره ۳۰۷۱۸؍۹۹ – ۱۱؍۲؍۱۳۹۹ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به شبکه بانکی (به عنوان مجری اصلی ماده ۱ ضوابط اجرایی فوقالذکر) ابلاغ گردیده و در سازمان امور مالیاتی کشور نیز ملاک عمل قرار گرفته است،
و از طرفی در بخشنامه مذکور بانک مرکزی علاوه بر حذف عبارت «و تعهدات» از ماده ۱ ضوابط اجرایی یاد شده، به صراحت مقرر گردیده است که:
«از این پس ایجاد تعهدات همچون صدور ضمانتنامه یا گشایش اعتبارات اسنادی منوط به اخذ گواهی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود.»
و از طرفی به موجب دادنامههای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۰۳۸ – ۴؍۲؍۱۴۰۰ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۱۰ – ۲۶؍۴؍۱۴۰۰ دیوان عدالت اداری، درخواست ابطال ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم منجر به رد شکایت گردیده است،
لذا رسیدگی به شکایت آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال عبارت «و تعهدات» از بخشنامه موضوع شکایت موضوعاً منتفی شده است،
لذا خواهشمند است با عنایت به مواد ۸۲ و ۸۵ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رد درخواست شاکی تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند.»
تشکیل جلسه هیأت عمومی
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۷؍۱۲؍۱۴۰۰ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل جلسه داد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر رأی صادر کرد.
رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
بر اساس مفاد تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی:
- اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل از طرف بانکها و مؤسسات مالی و اعتباری، با ارائه گواهی پرداخت مالیات قطعی یا ترتیب پرداخت آن و نیز گواهی اداره مالیاتی مبنی بر وصول نسخهای از صورتهای مالی ارائه شده به بانک یا مؤسسه مالی و اعتباری امکانپذیر خواهد بود.
- مطابق مفاد همین تبصره، ضوابط اجرایی تبصره فوق توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ میشوند.
- حکم مقرر در این تبصره صرفاً در خصوص اعطای تسهیلات بانکی اجرا میشود.
- رأی شماره ۴۰۰ – ۱۳۹۹/۰۴/۰۳ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز موید این امر است.
از این رو:
- هرچند هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری بر اساس رأی شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۰۳۸ – ۱۴۰۰/۰۲/۰۴ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم را که متضمن عبارت «تعهدات» نیز بوده خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص نداده است،
- ولی این رأی به دلیل مغایرت با تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم منطبق با موازین قانونی نیست و بر همین اساس،
- صرف نظر از اینکه بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۱۰۲ – ۱۳۹۸/۱۲/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف تشریفات مقرر در قانون صرفاً توسط سازمان امور مالیاتی کشور تدوین و ابلاغ شده،
- از آن جهت که برخلاف حکم قانون، متضمن تسری اجرای ماده ۱۸۷ قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص تعهدات نیز هست،
- خارج از حدود اختیار و مغایر با قانون بوده و در نتیجه ضمن رد استدلال مقرر در رأی شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۰۳۸ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۰۴ هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری،
عبارت «و تعهدات» در بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۱۰۲ – ۱۳۹۸/۱۲/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور، به دلیل خروج مرجع صادرکننده آن از حدود اختیار خود و مغایرت با قانون، مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال میشود.