گردش کار
شاکیان:
- سازمان بازرسی کل کشور
- آقایان صحبت نادری و مهدی خالدی
موضوع شکایت و خواسته:
۱. ابطال بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور
(موضوع مصوبه شماره ۲۷۲۶۱؍ت۵۷۷۰۰هـ – ۱۹؍۳؍۱۳۹۹ هیأت وزیران) در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷
۲. ابطال صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده
شرح شکایت و خواسته شاکیان
شاکیان به موجب دادخواستهای جداگانه درخواست ابطال بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ و صورتجلسه شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۲۴؍۴؍۱۳۹۹ شورای عالی مالیاتی را در خصوص نحوه محاسبه عوارض آلایندگی مطرح نمودهاند و به طور خلاصه اعلام کردهاند:
- مصوبات مورد شکایت، ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکتهای تولید نفت و گاز را یک درصد ارزش افزوده خدمات (کارمزد) تعیین کردهاند که مغایر با تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ و بند (و) ماده ۱ قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مصوب سال ۱۳۹۳ میباشد.
- بر اساس این مواد، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی، قیمت فروش فرآورده به مصرفکننده نهایی است.
- صورتجلسه شورای عالی مالیاتی، این مبنای محاسبه غیرقانونی را به سالهای گذشته (۱۳۹۳ تا ۱۳۹۸) تسری داده است که مغایر با مفاد ماده ۴ قانون مدنی نیز میباشد.
شاکی آقای صحبت نادری به موجب لایحه مورخ ۲۱؍۳؍۱۴۰۰ توضیح داده است که قسمت دقیق مصوبه (آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹) مورد اعتراض جهت ابطال بند ۵ ماده ۲ میباشد.
متن مقررههای مورد شکایت
الف – بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹:
«۵- پرداخت عوارض موضوع ۱% عوارض آلایندگی مندرج در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ بر عهده شرکتهای آلاینده میباشد. ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی برای شرکتهای تولید نفت و گاز بر اساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) آنها میباشد.»
ب – صورتجلسه شورای عالی مالیاتی به شماره ۵-۲۰۱ مورخ ۲۴؍۴؍۱۳۹۹:
«با توجه به اینکه قانون مربوطه به عوارض آلایندگی موضوع تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده از سال ۱۳۹۴ بر اساس ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) بوده و تغییری نداشته و هیأت وزیران نیز برای سال ۱۳۹۹، در استمرار حاکمیت قانون مذکور، ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای تولید نفت و گاز بر اساس ارزش افزوده خدمات (کارمزد) اعلام نموده است، میتوان با اتخاذ ملاک از مصوبه یاد شده و تا مادامی که این مصوبه اصلاح یا مورد ایراد مراجع ذیصلاح قانونی واقع نشده است، برای سنوات قبل (۱۳۹۸-۱۳۹۳) نیز بر این مبنا عمل نمود.»
پاسخ به شکایت
مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۶۷۱۶؍۲۱۲ص – ۳۱؍۶؍۱۴۰۰ ضمن پاسخ خلاصه بیان داشته است:
- در خصوص اختلاف بین شرکتهای فرعی و وابسته به شرکت ملی نفت ایران و سازمان امور مالیاتی درباره شمول عوارض آلایندگی نسبت به شرکتهایی که موضوع فعالیت آنها تولید و استخراج نفت و گاز بوده اما فروش نفت و گاز در شمار فعالیت این شرکتها نمیباشد،
- معاونت حقوقی رییسجمهور به موجب نظریه شماره ۱۲۱۶۶۶؍۲۴۸۹۶ – ۹؍۱۰؍۱۳۹۴ مقرر نموده بود: در خصوص شرکتهایی که به امر فروش خدمات (نه کالا) در حوزه نفت و گاز مبادرت میورزند و به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار میگیرند، مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد) ارائه شده به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکتها محاسبه میشود.
- همچنین با توجه به اینکه در خصوص فعالیت این قبیل شرکتها، مصرف کننده نهایی وجود ندارد و همواره ابهام وجود داشت که آیا چنین شرکتهایی مشمول عوارض آلایندگی میباشند یا خیر؟
- هیأت وزیران بر اساس بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹، مبنای محاسبه عوارض آلایندگی را برای این قبیل شرکتها کارمزد خدمات اعلام نمود که این مصوبه مورد ایراد هیأت بررسی و تطبیق مصوبات دولت با قوانین قرار نگرفت.
- نهایتاً شورای عالی مالیاتی با توجه به عدم تغییر قوانین در بازه زمانی ۱۳۹۳ الی ۱۳۹۸ نسبت به سال ۱۳۹۹ و با اتخاذ ملاک از آییننامه مذکور، برای سالهای یاد شده، مبنای محاسبه عوارض را بر اساس کارمزد خدمات اعلام نمود.
نظر معاون امور حقوقی دولت در پاسخ به شکایت
معاون امور حقوقی دولت در لایحه شماره ۱۳۲۰۷۲؍۴۶۵۴۲ – ۲۶؍۱۰؍۱۴۰۰، به طور خلاصه اعلام کرده است:
- در قانون مالیات بر ارزش افزوده و قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲)، قیمت فروش فرآورده به صورت مطلق و صرف نظر از اینکه «کالای نهایی» یا بخشی از «خدمات» ارائه شده در فرآیند تولید آن کالا باشد، بیان شده است و اطلاق عبارت شامل هر دو عنوان کالا و خدمات میباشد.
- تفکیک و تمییز این دو عنوان از یکدیگر، امری اجرایی و دارای شأن آییننامهای است که از سوی هیأت وزیران به استناد اصل ۱۳۸ قانون اساسی تصویب شده است.
- همچنین مالیات بر ارزش افزوده فرآوردههای نفتی به دو نوع تقسیم میشود: ۱. مالیات بر ارزش افزوده فرآوردههای نفتی که به عنوان ارزش افزوده کالا محاسبه و توسط شرکت ملی پخش نفتی ایران محاسبه و به سازمان امور مالیاتی کشور پرداخت میشود. ۲. مالیات بر ارزش افزوده خدمات ارائه شده توسط شرکتهایی که مالک یا متولی فرآوردههای نفتی نیستند و صرفاً به عنوان پیمانکار اقدام به استخراج و تولید نفت خام، میعانات گازی و گاز طبیعی میکنند؛ عایدات این شرکتها در قبال خدمات ارائه شده توسط آنها صرفاً در قالب کارمزد خدمات محاسبه و پرداخت میشود.
- بنابراین با توجه به اینکه به موجب اعلام سازمان حفاظت محیط زیست در فهرست سالیانه صنایع آلاینده قرار میگیرند، موافق اصول است که مطالبه عوارض آلایندگی به ماخذ ۱% از قیمت فروش خدمات (کارمزد)، به شرکت ملی نفت ایران و سایر شرکتها ملاک دریافت قرار گیرد.
رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۳۰؍۱۱؍۱۴۰۰ با حضور رئیس، معاونین، روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر رأی صادر کرد:
رأی هیأت عمومی
- براساس تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷،
- واحدهای تولیدی آلاینده محیط زیست به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست و نیز پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی، علاوه بر مالیات و عوارض متعلق موضوع این قانون،
- مشمول پرداخت ۱% از قیمت فروش به عنوان عوارض آلایندگی هستند.
- بر مبنای این حکم، پالایشگاههای نفت و واحدهای پتروشیمی علیالاطلاق و بدون نیاز به تشخیص، و سایر واحدهای صرفاً تولیدی به شرط تشخیص آلایندگی،
- ۱% از قیمت فروش خود را – خواه اصولاً مشمول مالیات بر ارزش افزوده باشند یا نباشند – باید در قالب عنوان عوارض یادشده پرداخت نمایند.
- به موجب بند (و) ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) مصوب سال ۱۳۹۳:
«مبنای قیمت فروش برای محاسبه عوارض آلایندگی موضوع تبصره (۱) ماده (۳۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده، قیمت فروش فرآورده به مصرفکننده نهایی در داخل کشور است.»
- با عنایت به احکام مقرر در قوانین مزبور و با توجه به اینکه مفاد قوانین فوق در این خصوص و در بکارگیری لفظ «فروش» که برای عرضه کالا و فروش است صریح میباشد،
- و اصولاً کلمه «واحد تولیدی» که در تبصره ۱ ماده ۳۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده آمده، دلالت بر واحدهایی دارد که به امر تولید و عرضه و فروش کالا مشغول هستند و نه واحدهای خدماتی،
- و هیچ دلیلی مبنی بر شمول کلمه «قیمت فروش» نسبت به ارائه خدمات در قبال مابهازا و اخذ کارمزد وجود ندارد،
بنابراین:
- مفاد رأی شماره ۲۰۱-۵-۱۳۹۹/۰۴/۲۴ هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بند ۵ ماده ۲ آییننامه اجرایی بند (الف) تبصره ۱۴ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۳۹۹ کل کشور (موضوع تصویبنامه شماره ۲۷۲۶۱/ت۵۷۷۰۰هـ – ۱۳۹۹/۰۳/۱۹ هیأت وزیران) که ماخذ محاسبه عوارض آلایندگی را برای شرکتهای آلاینده براساس ارزش فروش خدمات (کارمزد) اعلام نمودهاند،
- خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشوند.