شاکی: آقای احمد شهنیایی
موضوع شکایت و خواسته:
۱- ابطال واژگان «حداکثر تا» در جزء (الف-۴) بند ۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور
۲- ابطال عبارت «به استثنای تسهیلات پرداختی توسط اشخاص مندرج در بند ۱۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم» در جزء (الف-۶) بند ۶ همان بخشنامه
گردش کار
شاکی به موجب دادخواستی ابطال:
۱- واژه «سلف» در جزء (الف-۲) بند ۶ بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور
۲- واژگان «حداکثر تا» در جزء (الف-۴) بند ۶ همان بخشنامه
۳- عبارت «به استثنای تسهیلات پرداختی توسط اشخاص مندرج در بند ۱۸ ماده ۱۴۸ قانون مالیاتهای مستقیم» در جزء (الف-۶) بند ۶ بخشنامه مذکور
را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
دلایل شاکی
۱- مطابق ماده ۱۳۸ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، قالب حقوقی آورده نقدی، مقید به عقود مشارکتی گردیده است. براساس قانون مدنی، قانون عملیات بانکی بدون ربا و آییننامه اعطای تسهیلات بانکی مصوب هیأت وزیران، عقود مشارکتی شامل مشارکت مدنی، مضاربه، مزارعه و مساقات است. عقد سلف از مصادیق عقود مشارکتی نیست. بنابراین جزء (الف-۲) بند ۶ بخشنامه با ماده ۱۳۸ مکرر و سایر قوانین مغایرت دارد.
۲- مطابق ماده ۱۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم، میزان معافیت مالیاتی مقرر «معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی» است. اما در جزء (الف-۴) بند ۶ بخشنامه با عبارت «حداکثر تا میزان حداقل سود مورد انتظار» حکم قانونگذار تغییر یافته و مغایرت دارد.
۳- شرط مذکور در جزء (الف-۶) بند ۶ بخشنامه مبنی بر «به استثنای تسهیلات پرداختی توسط اشخاص مندرج در بند (۱۸) ماده (۱۴۸)…» قید و استثنای جدیدی به ماده ۱۳۸ مکرر اضافه کرده و در مغایرت با قانون و تضییق حکم آن است.
متن مقرره مورد اعتراض
بند (۶) بخشنامه شماره ۲۴/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۳/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور
«۶- در خصوص موضوع ماده ۱۳۸ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم الحاقی به موجب ماده ۳۰ قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب ۱۳۹۴/۲/۱ مجلس شورای اسلامی که از تاریخ ۱۳۹۴/۳/۱۵ لازمالاجرا می باشد موارد زیر لازم است مد نظر قرار گیرد:
الف- درخصوص اعمال معافیت برای صاحب درآمد:
الف-۲- انعقاد قرارداد در قالب عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار شامل: مضاربه، مشارکت مدنی، مشارکت حقوقی، سرمایه گذاری مستقیم و سلف با بنگاههای تولیدی. {بنگاههای تولیدی شامل اشخاص حقوقی و حقیقی دارای مجوز … }
الف-۴- حداکثر تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات معاف خواهند بود.
الف-۶– معافیت مذکور … به استثنای تسهیلات پرداختی توسط اشخاص مندرج در بند (۱۸) ماده (۱۴۸) قانون مالیاتهای مستقیم می باشد.»
پاسخ سازمان امور مالیاتی
مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی در لایحه شماره ۱۸۵۵۰/۲۱۲/ص-۱۳۹۹/۱۱/۴ توضیح داده است که:
۱- برخلاف ادعای شاکی، در قانون عملیات بانکی بدون ربا، مصادیق عقود مشارکتی احصاء نشده و معامله سلف مطابق آییننامه، «پیشخرید نقدی محصولات تولیدی» است. هدف این قرارداد تأمین سرمایه در گردش واحد تولیدی است، بنابراین در بخشنامه همراستا با عقود مشارکتی تلقی شده است.
۲- ذکر عبارت «حداکثر تا میزان حداقل سود مورد انتظار» جهت ایجاد مشوق مالیاتی براساس اصول مالیاتی و اصل ۵۱ قانون اساسی است.
۳- ماده ۱۳۸ مکرر با بند ۱۸ ماده ۱۴۸ موضوعاً متفاوتاند. برای جلوگیری از معافیت مضاعف، تسهیلات پرداختی توسط اشخاص بند ۱۸ ماده ۱۴۸ از شمول ماده ۱۳۸ مکرر مستثنی شده است.
رسیدگی در هیأت تخصصی
پرونده به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شد.
هیات مذکور در دادنامه شماره ۱۳۰-۱۴۰۰/۳/۹، واژه «سلف» در جزء (الف-۲) بند ۶ را قابل ابطال ندانست و شکایت را رد کرد.
رأی قطعی شد.
رسیدگی در هیأت عمومی
رسیدگی به ابطال:
۱- واژگان «حداکثر تا» در جزء (الف-۴) بند ۶
۲- عبارت «به استثنای تسهیلات پرداختی…» در جزء (الف-۶) بند ۶
در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۴/۸ تشکیل شد و پس از بحث و بررسی رأی صادر کرد.
رأی هیأت عمومی
به موجب ماده ۱۳۸ مکرर قانون مالیاتهای مستقیم:
«اشخاصی که آورده نقدی … در قالب عقود مشارکتی فراهم نمایند، معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی از پرداخت مالیات معاف میشوند…»
نظر به اینکه:
اولاً: عبارت مورد شکایت در جزء الف-۴ بند ۶ بخشنامه با توسعه حکم قانونگذار، مفاد معافیت را از «معادل حداقل سود مورد انتظار» به «حداکثر تا میزان حداقل سود مورد انتظار» تغییر داده است.
ثانیاً: معافیت مذکور دارای اطلاق است و استثناء نمودن تسهیلات پرداختی توسط اشخاص بند ۱۸ ماده ۱۴۸ در جزء الف-۶ بند ۶ بخشنامه، مبنای قانونی ندارد.
بنابراین:
جزء الف-۴ بند ۶ و جزء الف-۶ بند ۶ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۲۴-۱۳۹۸/۰۳/۲۱
در حدی که ذکر شد خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ ابطال میشوند.