گردش کار
شاکی: آقای بهمن زبردست
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۱۴۲/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۱۴۲/۹۶/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۶/۱۰/۱۷ رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است.
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر میباشد:
متن مقرره مورد شکایت
با توجه به نظریه معاونت حقوقی ریاست جمهوری به شماره ۴۷۶۹۱/۳۲۰۷۳ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ مبنی بر اینکه تجهیزات نصب شده در نیروگاهها بر اساس مواد (۱۲)، (۱۳) و (۱۴) قانون مدنی جزء اموال غیر منقول میباشند، کما اینکه در واگذاری بنگاههای کشاورزی، ماشین آلات و به طور کلی هر مال منقولی که برای زراعت اختصاص یافته باشد، براساس ماده ۱۷ قانون مدنی در حکم مال غیر منقول میباشد و در نتیجه مصداق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده میشود.
بنابراین واگذاری کلیه اموال نیروگاهها که در اجرای سیاستهای کلی اصل ۴۴ قانون اساسی صورت گرفته و به شرح فوق در حکم اموال غیر منقول تلقی میگردند، از شمول مالیات بر ارزش افزوده خارج میباشد.
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت
شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین خواسته خود اعلام داشته است:
بخشنامه مورد شکایت در مقام ابلاغ نظریه مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ معاونت حقوقی ریاست جمهوری صادر شده و بر اساس آن تجهیزات نصب شده در نیروگاهها جزء اموال غیر منقول بوده و مصداق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده میباشد.
در نتیجه واگذاری کلیه اموال نیروگاهها از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج است.
با این حال، بنا به تصریح بخشنامههای متعدد از جمله:
- بخشنامه شماره ۱۸۳۳ مورخ ۱۳۹۰/۲/۱۱
- بخشنامه شماره ۱۰۹/۹۴/۲۶۰ مورخ ۱۳۹۴/۱۱/۱۱
معافیت اموال غیر منقول از مالیات و عوارض افزوده هم شامل عین و هم شامل منفعت این اموال اعلام شده است و از همین رو، مقرره مورد شکایت خلاف بند (و) ماده ۱ قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت است که نحوه دریافت عوارض ارزش افزوده برق یعنی منفعت نیروگاهها را مشخص نموده است.
زیرا اگر بنا به نظر معاونت حقوقی ریاست جمهوری نیروگاهها جزء اموال غیر منقول تلقی شده و انتقال مالکیت عین آنها معاف از مالیات ارزش افزوده باشد، لاجرم منفعت آنها نیز معاف خواهد شد که چنین امری خلاف بین قانون خواهد بود.
پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور
مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۰۲۷۴/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۹/۱۷ به طور خلاصه توضیح داده است:
۱- تبیین مفهوم غیر منقول بودن تجهیزات نیروگاهی
طبق بند (۱) نظریه شماره ۴۷۶۹۱/۳۲۰۷۳ مورخ ۱۳۹۶/۴/۲۵ معاونت حقوقی رییس جمهور و همچنین مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی:
- افزون بر اموال غیر منقول ذاتی، تجهیزات منصوبه در نیروگاه چنانچه عرفاً جزء بنا باشد یا حمل و نقل آن موجب خرابی یا نقص تجهیزات یا محل آن شود نیز غیر منقول میباشد.
بنابراین:
- اموالی که فاقد وصف فوق باشد منقول بوده و واگذاری آنها مشمول مالیات بر ارزش افزوده میباشد.
- اموالی که عرفاً جزء بنا بوده یا حمل و نقل آنها موجب خرابی شود، قابلیت واگذاری جداگانه ندارند و جزء اموال غیر منقول نیروگاه محسوب میشوند و طبق بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف میباشند.
۲- عدم نسخ مقررات دیگر و عدم تعارض با بند (و) ماده ۱ قانون الحاق
چون در ذیل بخشنامه مورد شکایت، هیچ یک از سایر مقررات مالیاتی منسوخ اعلام نشده است و سازمان امور مالیاتی کشور قبلاً و به موجب:
- بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸
احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) از جمله بند (و) ماده ۱ را به واحدها ارسال کرده است،
بنابراین بخشنامه معترضعنه با حکم اخیرالذکر مغایرتی ندارد.
نظریه تهیهکننده گزارش
اولاً: بر مبنای مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، قانونگذار برخی اموال را که در اثر عمل انسان وصف غیرمنقول یافته و عرفاً جزئی از یک مال غیرمنقول شناخته میشوند، به عنوان مال غیرمنقول تلقی کرده است.
در بخشنامه مورد شکایت نیز تجهیزات نصب شده در نیروگاهها به عنوان مصادیق اموال غیرمنقول و مآلاً مشمول بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده معرفی شدهاند که این امر با موازین قانونی منطبق است.
ثانیاً: سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸ احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) را ارسال داشته و در نتیجه مانعی در اجرای مفاد بخشنامه مورد شکایت با رعایت بند «و» ماده ۱ قانون مذکور وجود ندارد.
بنابراین به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲:
رد شکایت مطروحه قابل پیشنهاد است.
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی
رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
اولاً: بر مبنای مواد ۱۲، ۱۳ و ۱۴ قانون مدنی، قانونگذار برخی اموال را که در اثر عمل انسان وصف غیرمنقول یافته و عرفاً جزئی از یک مال غیرمنقول شناخته میشوند، به عنوان مال غیرمنقول تلقّی کرده است و در بخشنامه مورد شکایت نیز تجهیزات نصب شده در نیروگاهها به عنوان مصادیقی از اموال غیرمنقول و مآلاً مشمول حکم بند ۸ ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده معرفی شدهاند که این امر با موازین قانونی منطبق میباشد.
ثانیاً: سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه شماره ۱۴/۹۴/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۴/۲/۸ احکام مالیاتی قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (۲) را برای واحدها و مراجع مالیاتی ارسال داشته و مانعی در اجرای بخشنامه مورد شکایت در عین رعایت بند «و» ماده ۱ قانون مذکور وجود ندارد.
بنا به مراتب فوق، مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲
رأی به رد شکایت صادر و اعلام میکند.
رأی صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان قابل اعتراض است.