تاریخ سند: 1400/12/07
شماره سند: 140009970905813222
کد سند: م/تبصره 1 ماده 186/1401/
وضعیت سند: معتبر
ابطال عبارت (و تعهدات) از بخشنامه شماره 200/98/102-1398/12/21 سازمان امور مالیاتی کشور
بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه: 140009970905813222
تاریخ دادنامه: 1400/12/07
شماره پرونده: 0002784
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقای بهمن زبردست
موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت (و تعهدات) از بخشنامه شماره 200/98/102-1398/12/21 سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت (و تعهدات) از بخشنامه شماره 200/98/102-1398/12/21 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده است و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:
«به استحضار میرساند اگر چه شاکی در پرونده منتج به صدور رأی شماره 1399/03/13-400 هیأت عمومی صرفاً درخواست ابطال عبارت «صدور ضمانتنامههای بانکی اعم از ارزی و ریالی» را داشته و هیأت عمومی نیز مشخصاً عبارت مورد شکایت را باطل نموده، با این همه در متن رأی «ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی» را نیز مشمول مقررات تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم ندانسته است. لذا با اتخاذ ملاک از این رأی هر مقررهای که حکم به شمول مقررات این تبصره به ایجاد تعهدات بانکی داده باشد، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است. نمونه چنین مقررهای بخشنامه مورد اعتراض است که جهت ابلاغ متن اصلاحی ماده 1 ضوابط اجرایی موضوع تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده و در آن تبصره اصلاحشده ماده 1 ضوابط اجرایی مذکور چنین ذکر گردیده که: «معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده میباشد.» گرچه در این بخشنامه برخلاف تمامی بخشنامههای پیشین مربوط به ابلاغ ضوابط اجرایی موضوع تبصره 1 ماده 186 و نیز اصلاحات آن، نه مدرکی با امضای رئیس کل بانک مرکزی ضمیمه گشته و نه در متن بخشنامه به تأیید اصلاحیه توسط این مقام اشاره شده و از این حیث و به دلیل عدم رعایت ترتیبات قانونی، فی نفسه مغایر تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیارات رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور است. اما از آنجا که به هر حال بخشنامههای سازمان امور مالیاتی تا زمان ابطال لازمالاتباع و دارای اعتبار هستند، ذکر عبارت «و تعهدات» در این بخشنامه که متضمن حکم به شمول تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم به تعهدات بانکی و از این حیث مغایر با این تبصره و برخلاف منطوق رأی شماره دادنامه 400 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و خارج از حدود اختیارات است. ضمناً درخواست ابطال عبارت و تقاضای اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم.»
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
«شماره: 200/98/102-1398/12/21
پیرو بخشنامههای شماره 200/4167-1391/03/01 و شماره 1395/10/01-200/95/65 در راستای بهبود و ارتقای فضای کسبوکار، حد نصاب مذکور در ماده 1 ضوابط اجرایی موضوع تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم بازنگری گردید. همچنین دامنه تسهیلات مشمول تبصره موصوف در چارچوب قوانین و مقررات موجود مورد بازبینی قرار گرفت. بر این اساس متن اصلاحی ماده 1 ضوابط اجرایی مذکور به شرح ذیل جهت اجرا ابلاغ میگردد.
ماده یک: اعطای هرگونه تسهیلات ارزی یا ریالی توسط بانکها و مؤسسات اعتباری غیربانکی که از این پس به اختصار مؤسسه اعتباری نامیده میشوند، به کلیه اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیاتهای مستقیم برای اشخاص حقوقی از مبلغ پنج میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ دو میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یک سال شمسی، مشمول مقررات تبصره 1 ماده 186 قانون مذکور میباشد.
تبصره: معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یادشده میباشد.
رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/12238/ص 1400/10/26 توضیح داده است که:
«با عنایت به اینکه اصلاحیه ماده 1 ضوابط اجرایی یادشده که وفق تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم با توافق سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران انجام پذیرفته است به موجب بخشنامه شماره 99/30718-1399/02/11 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به شبکه بانکی (به عنوان مجری اصلی ماده 1 ضوابط اجرایی فوقالذکر) ابلاغ گردیده و در سازمان امور مالیاتی کشور نیز ملاک عمل قرار گرفته است و از طرفی در بخشنامه مذکور بانک مرکزی، علاوه بر حذف عبارت «و تعهدات» از ماده 1 ضوابط اجرایی یاد شده، به صراحت مقرر گردیده است که: «از این پس ایجاد تعهدات همچون صدور ضمانتنامه یا گشایش اعتبارات اسنادی منوط به اخذ گواهی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود.» و از طرفی به موجب دادنامههای شماره 1400099709060100038-1400/02/04 و 140009970905811210-1400/04/26 دیوان عدالت اداری درخواست ابطال ماده 1 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم منجر به رد شکایت گردیده است، از این روی، رسیدگی به شکایت آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال عبارت «و تعهدات» از بخشنامه موضوع شکایت، موضوعاً منتفی شده است لذا خواهشمند است با عنایت به مواد 82 و 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رد درخواست شاکی تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند.»
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1400/12/07 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی
بر اساس مفاد تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی، اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل از طرف بانکها و مؤسسات مالی و اعتباری با ارائه گواهی پرداخت مالیات قطعی یا ترتیب پرداخت آن و نیز گواهی اداره مالیاتی مبنی بر وصول نسخهای از صورتهای مالی ارائهشده به بانک یا مؤسسه مالی و اعتباری امکانپذیر خواهد بود. مطابق مفاد همین تبصره، ضوابط اجرایی تبصره فوق توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ میشوند و حکم مقرر در این تبصره صرفاً در خصوص اعطای تسهیلات بانکی اجرا میشود و رأی شماره 400-1399/04/03 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز مؤید این امر است.
از این رو، هرچند هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری بر اساس رأی شماره 140009970906010038-1400/02/04 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم را که متضمن عبارت «تعهدات» نیز بوده خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص نداده است، ولی این رأی به دلیل مغایرت با تبصره 1 ماده 186 قانون مالیاتهای مستقیم منطبق با موازین قانونی نیست و بر همین اساس صرفنظر از اینکه بخشنامه شماره 200/98/102-1398/12/21 سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف تشریفات مقرر در قانون صرفاً توسط سازمان امور مالیاتی کشور تدوین و ابلاغ شده، از آن جهت که برخلاف حکم قانون، متضمن تسری اجرای ماده 187 قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص تعهدات نیز هست، خارج از حدود اختیار و مغایر با قانون بوده و در نتیجه ضمن رد استدلال مقرر در رأی شماره 140009970906010038 مورخ 1400/02/04 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری، عبارت «و تعهدات» در بخشنامه شماره 200/98/102-1398/12/21 سازمان امور مالیاتی کشور به دلیل خروج مرجع صادرکننده آن از حدود اختیار خود و مغایرت با قانون، مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال میشود.
حکمتعلی مظفری
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری