گردش کار
شاکی : آقای بهمن زبردست
طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته : ابطال بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر میباشد:
متن مقرره مورد شکایت
موضوع
حق عضویت انجمنهای صنفی، مجامع حرفهای و سایر تشکلهای قانونی
نظر به اینکه در رابطه با اجرای مقررات قانون مالیات بر ارزش افزوده توسط انجمنهای صنفی و مجامع حرفهای سوالاتی مطرح و اخیراً نیز اظهارنظرهای متفاوتی از طرف مسئولین محترم امور اقتصادی و دارایی از طریق رسانههای عمومی منتشر شده است، لذا به منظور وحدت رویه مقرر میدارد:
کلّیه انجمنهای صنفی، مجامع حرفهای و دیگر تشکلهای قانونی واجد شرایط ثبتنام و مشمول اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده مکلّفند، در صورت عرضه کالا و یا ارایه خدمات نسبت به انجام تکالیف مقرر قانونی از جمله درج مالیات و عوارض ذیل صورتحسابهای صادره، مطالبه و وصول آن از مشتریان اقدام و سپس وفق مقررات قانونی اظهارنامههای مالیاتی موضوع ماده (۲۱) قانون فوقالذکر را تسلیم و همزمان مالیاتهای متعلّقه را پس از کسر مالیاتهای پرداختی قابل کسر، به حسابهای سازمان امور مالیاتی واریز نمایند.
در این چارچوب صرفاً وجوه دریافتی از اعضاء تحت عنوان حق عضویت مشمول مالیات و عوارض موضوعه نخواهد بود.
بدیهی است کلّیه خریداران کالا و خدمات از جمله انجمنهای صنفی و مجامع حرفهای و تشکلهای قانونی موظّفند هنگام خرید کالا و خدمات از مودیان مشمول اجرای قانون نسبت به پرداخت مالیات و عوارض مندرج در صورتحسابهای صادره اقدام نمایند.
رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت
شاکی به موجب دادخواستی تقاضای ابطال بخشنامه مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام داشته است:
- معافیتهای قانون مالیات بر ارزش افزوده در ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده مشخص شده است.
- در این ماده از حق عضویتهای دریافتی انجمنهای صنفی و مجامع حرفهای ذکری نرفته است.
- بنابراین بخشنامه مورد شکایت که حق عضویت انجمنهای صنفی و مجامع حرفهای را معاف از مالیات دانسته است، مغایر ماده ۱۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده میباشد.
لذا ابطال بخشنامه مورد تقاضاست.
پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور
مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در لایحه شماره ۱۳۹۱۳/۲۱۲/ص مورخ ۱۳۹۷/۶/۲۶ در پاسخ اعلام کرده است:
۱. مستندات قانونی شمول یا عدم شمول
براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و نیز واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون میباشد.
طبق مواد ۴ و ۵:
- عرضه کالا = انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله
- ارایه خدمت = انجام خدمت برای غیر در قبال مابهازاء
بنابراین:
- تنها عرضه کالا و ارایه خدمات مشمول مالیات است.
- حق عضویت در زمره کالا یا خدمت مشمول مالیات احصاء نشده است.
۲. تفکیک حق عضویت و کارمزد خدمات
- انجمنهای صنفی بابت خدماتی مثل صدور یا تمدید مجوز فعالیت، برگزاری سمینار و …، کارمزد جداگانه دریافت میکنند.
- اما حق عضویت بابت خرید خدمت نیست.
بنابراین:
- سازمان امور مالیاتی صرفاً حق عضویت را از شمول مالیات خارج کرده است.
- اما در صورت عرضه کالا یا ارایه خدمات در قبال مابهازاء، تشکلها مودی مالیات بر ارزش افزوده بوده و مشمول تکالیف مواد ۱۹، ۲۰، ۲۱ و ۳۹ میباشند.
نظریه تهیهکننده گزارش
براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، ارایه خدمات در ایران مشمول این قانون است و طبق ماده ۵، خدمت زمانی مشمول مالیات است که در قبال مابهازاء انجام شود.
اما:
- دریافت حق عضویت در انجمنهای صنفی و مجامع حرفهای، به منظور تأمین بخشی از هزینههای آن تشکل است.
- طبق ماده ۲ آییننامه اجرایی منابع مالی اتحادیههای صنفی: «حق عضویت افراد صنفی عبارت است از مبالغی که هر عضو اتحادیه به منظور تأمین هزینههای اتحادیه، به صورت سالانه مکلف به پرداخت آن میباشد.»
- خدماتی که در ازای این مبالغ ارائه میشود، عمدتاً خدمات قانونی الزامی هستند؛ مثل: صدور و تمدید پروانه کسب (موضوع تبصره ۱ ماده ۳۱ قانون نظام صنفی)
از این رو:
- در قبال حق عضویت، خدمت مستقلی ارائه نمیشود که مصداق «خدمت در قبال مابهازاء» باشد.
- در نتیجه، حق عضویت مشمول مالیات بر ارزش افزوده نیست.
بنابراین بخشنامه مورد شکایت مغایرتی با قانون ندارد و رد شکایت قابل پیشنهاد است.
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، براساس ماده ۱ قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات این قانون است و به موجب مواد ۴ و ۵ قانون مزبور:
- عرضه کالا عبارت است از انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله (اعم از صلح، هبه و …)
- ارایه خدمت نیز به استثناء موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمت برای غیر در قبال مابهازاء میباشد
در نتیجه:
- صرفاً عرضه کالاها و ارایه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آنها مشمول مقررات مالیات بر ارزش افزوده تلقّی گردیده
- انواع حقوق از جمله حق عضویت در عداد موارد مشمول مالیات (عرضه کالاها و ارایه خدمات) احصاء نشده است
انجمنهای صنفی، مجامع حرفهای و دیگر تشکلهای قانونی بابت خدمات ارایه شده (از جمله صدور و تمدید مجوز فعالیت، برگزاری سمینار و…) کارمزد مجزا دریافت میدارند و حق عضویت پرداختی از سوی اعضا بابت خرید خدمت نمیباشد.
بنابراین، بر مبنای بخشنامه شماره ۲۰۹۴۴/۲۰۰/ص مورخ ۱۳۸۹/۷/۱۷ سازمان امور مالیاتی کشور:
- صرفاً وجوه دریافتی از اعضا تحت عنوان حق عضویت مشمول معافیت از مالیات و عوارض موضوعه شده است
- و بر همین اساس، انجمنهای صنفی، مجامع حرفهای و دیگر تشکلهای قانونی در صورت برخورداری از شرایط ثبت نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده و از بابت ارایه خدمات در قبال مابهازاء و عرضه کالا، مودی شناخته شده و مشمول تکالیف مقرر در مواد ۱۹، ۲۰، ۲۱ و ۳۹ آن قانون در رابطه با مالیات و عوارض میباشند
- عدم شمول مالیات و عوارض قانون مذکور صرفاً درباره حق عضویتهای دریافتی است
بنا بر مراتب فوق:
- مقرره مورد شکایت خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده
- لذا به استناد بند «ب» ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲، رأی به رد شکایت صادر و اعلام میکند
رأی صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.