تاریخ سند: 1402/06/21
شماره سند: 140231390001576428
وضعیت سند: معتبر
ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی
موضوع شکایت و خواسته: ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی
گردش کار: شاکیان به موجب دادخواستهایی جداگانه ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کردهاند که:
«وفق ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم، مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی که طبق مقررات اجرایی مالیاتها قابل مطالبه و وصول میباشد، هیأت حل اختلاف مالیاتی خواهد بود. به شکایات مزبور به فوریت و خارج از نوبت رسیدگی و رأی صادر خواهد شد. رأی صادره قطعی و لازم الاجرا است.
تبصره 1: در مورد مالیاتهای مستقیم، در صورتی که شکایت حاکی از این باشد که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذارده شده است، هرگاه هیأت حل اختلاف مالیاتی شکایت را وارد دانست، ضمن صدور رأی به بطلان اجراییه حسب مورد قرار رسیدگی و اقدام لازم صادر یا نسبت به درآمد مشمول مالیات مودی رسیدگی و رأی صادر خواهد کرد. رأی صادره از هیأت حل اختلاف قطعی است.»
بر همین اساس، در ماده 5 دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی به شماره 1401/531/200 مورخ 1401/04/25 مقرر شده که اعتراض به صحت ابلاغ الکترونیکی در موارد زیر مجاز بوده و از طریق هیأت موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم قابل رسیدگی خواهد بود:
1- مؤدی متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر اثبات نماید به دلیل عدم دسترسی به سامانه های رایانه ای مخابراتی یا نقص در این سامانهها از بارگذاری اوراق یا مفاد ابلاغ مطلع نشده است.
2- ابلاغ الکترونیکی در شرایطی انجام گرفته باشد که حساب کاربری مؤدی میبایست غیر فعال بوده و یا مؤدی از شمول ابلاغ الکترونیکی خارج شده باشد.
روشن است که مانند همه اعتراضاتی که در مراجع قضایی و شبه قضایی مطرح میشود، اعتراضات مطرح شده در این هیأت نیز ممکن است بیپایه یا برعکس متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر باشد، اما مرجع تصمیمگیری در این خصوص صرفاً خود هیأت مذکور است.
وفق آرای متعدد هیأت عمومی دیوان عدالت اداری درباره استقلال مراجع قضایی و شبه قضایی از جمله رأی شماره 668 مورخ 09/19/1385 که در آن مقرر شده، «تشخیص صلاحیت مراجع قضایی و شبه قضایی در انجام وظایف محوله علی الاصول به عهده مراجع مزبور است و تعیین تکلیف برای مقام قضا و آراء و احکام او جز از طریق مقنن مداخله در امر استقلال قوه قضاییه و مغایر قانون است؛ هر مقررهای که حکم به چنین تعیین تکلیفی داده باشد، هم خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است.»
مستفاد از ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم، ورود به ماهیت یا تصمیم به عدم ورود امری است که نیاز به بررسی اعضای هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم دارد و قانونی بودن قطعیت یا غیرقانونی بودن قطعیت از مواردی نیست که در صلاحیت مسئولان ادارات مالیاتی باشد.
با این همه، در پارگراف سوم بخشنامه مورد شکایت که تنها 5 ماه پس از صدور دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی صادر گردیده، چنین مقرر شده که:
«قطعیت مالیات با ادعای مؤدی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیأتهای حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیأتهای مذکور به پرونده در مقام هیأت تجدید نظر نمیباشد.»
لذا به دلیل مغایرت اطلاق این حکم با ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 آن، همچنین ماده 5 دستور العمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی و مواد 83 و 88 قانون آیین دادرسی و نیز خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بودن آن، با اتخاذ ملاک از رأی مذکور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی مورد درخواست است.
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
«مدیران محترم دادرسی مالیاتی
با سلام و احترام،
با عنایت به طرح برخی ابهامات در خصوص صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی برای استفاده از ظرفیت تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم جهت رسیدگی به شکایات مؤدی از اوراق اجرایی صادره بر مبنای قطعیت آراء بدوی ابلاغی به طرق غیر حضوری وفق مقررات تبصره 1 و قسمت اخیر تبصره 2 ماده 203 و ماده 208 قانون مالیاتهای مستقیم و یا ابلاغ الکترونیکی طبق بند 3 ماده 2 اصلاحی دستور العمل شماره 1401/200/531 مورخ 1401/04/25 به آگاهی میرساند:
بر اساس ماده 247 قانون مالیات های مستقیم، آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم الاجرا است مگر آنکه ظرف بیست روز از تاریخ ابلاغ رأی به مؤدی بر اساس ماده 203 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصرههای آن از طرف مأموران مالیاتی یا مؤدی به صورت کتبی مورد اعتراض قرار گیرد. در این شرایط، پرونده به هیأت حل اختلاف تجدید نظر احاله خواهد شد.
بر اساس توضیحات فوق، قطعیت مالیات با ادعای مؤدی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیأتهای حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیأتهای مذکور به پرونده در مقام هیأت تجدید نظر نمیباشد.
رئیس مرکز دادرسی مالیاتی»
پاسخ وزارت امور اقتصادی و دارایی:
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/26107/ص مورخ 1401/12/11 توضیح داده است که:
«به استحضار میرساند: نامه مورد شکایت تجویزی در رابطه با شیوه ابلاغ نداشته است. بدیهی است با توجه به پیشبینی شیوه غیر حضوری ابلاغ در قانون، مجریان مأموران مالیاتی نیز مجاز هستند از این شیوه در چارچوب قانون جهت ابلاغ کلیه اوراق مالیاتی از جمله آراء هیأت بدوی استفاده نمایند.
بر این اساس، چنانچه ابلاغ رأی هیأت بدوی مطابق قانون و با رعایت ترتیبات مربوط انجام شده باشد، فارغ از آنکه ابلاغ به شخص مؤدی یا به بستگان وی و یا بر اساس مقررات قسمت اخیر ماده 203 یا ماده 208 قانون مالیات های مستقیم انجام گرفته باشد، ابلاغ صحیح بوده و ابطال قطعیت به استناد غیر حضوری بودن ابلاغ رأی هیأت بدوی فاقد وجاهت قانونی است.
طبعاً چنانچه در هیأت موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم اثبات شود که ابلاغ رأی هیأت حل اختلاف بدوی اعم از ابلاغ حضوری یا غیر حضوری مطابق قانون و به درستی انجام نپذیرفته، امکان ابطال قطعیت به دلیل نقص در ابلاغ رأی هیأت بدوی و ورود ماهوی به پرونده فراهم میباشد که این امر تعارضی با مفاد نامه صدر الاشاره ندارد.
در پاسخ به ادعای شاکیان مبنی بر ورود نامه مذکور به حدود صلاحیت هیأتهای حل اختلاف لازم به تاکید است که نامه صدر الاشاره در پاسخ به استعلامات واحدهای دادرسی مالیاتی جهت تصریح موضوع صادر گردیده و صرفاً شیوه اجرایی ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم را برای بهرهبرداری هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بیان کرده است.
در زمان رسیدگی در هیأت حل اختلاف این نمایندگان هیأت هستند که با در نظر گرفتن قوانین و مقررات مربوط و در نظر گرفتن جمیع شرایط ناظر بر یک پرونده مالیاتی مشخص نسبت به صدور رأی اقدام مینمایند.
شاکی در دادخواست تقدیمی خلط مبحث ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم را مطرح کرده است که در پاسخ متذکر میشود رسیدگی به اعتراض مؤدیان در اجرای ماده 157 قانون مالیاتهای مستقیم در مورد مطالبه مالیات از شخص ثالث در هر مرحله از فرآیند مالیاتستانی امکانپذیر است و این حق مؤدی ارتباطی با نحوه قطعیت مالیات مورد مطالبه ندارد.
در مورد بحث ابلاغ الکترونیکی نیز اشعار میدارد در دستور العمل ابلاغ الکترونیکی به شماره 1401/200/531 مورخ 1401/04/25 امکان اعتراض مؤدی به هیأت موضوع ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم در صورت احراز عدم دسترسی مؤدی به اوراق ابلاغ در اثر اختلال سامانههای اطلاعاتی و مخابراتی پیشبینی شده است. لذا در صورت احراز چنین اختلالی در زمان ابلاغ رأی هیأت بدوی، هیأت موضوع ماده 216 میتواند نسبت به رفع اثر از ابلاغ اقدام نماید و مانع از تضییع حقوق مؤدی شود.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1402/06/21 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی
بر اساس پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی مقرر شده است:
«… قطعیت مالیات با ادعای مؤدی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رأی هیأت بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیأتهای حل اختلاف موضوع تبصره (1) ماده (216) قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیأتهای مذکور به پرونده در مقام هیأت تجدید نظر نمیباشد.»
و این حکم برخلاف منطوق و استنتاج از حکم مندرج در ماده 216 و تبصره 1 آن از قانون مالیاتهای مستقیم است و به لحاظ اینکه در تبصره 1 ماده مزبور تفاوتی در ابلاغ به شیوه الکترونیکی و غیر آن وجود ندارد و مجوز قانونگذار برای استفاده از ظرفیت هیأتهای حل اختلاف مالیاتی از تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به موردی است که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذاشته شود.
در این فرآیند، عدم اطلاع از مفاد رأی بدوی و یا اصولاً عدم ابلاغ صرف نظر از شیوه و نحوه ابلاغ آن برای استحقاق مؤدی از این امتیاز قانونی کفایت مینماید.
بنابراین، به جهت تضییع حقوق مؤدیان و حذف یک مرحله از دادرسی برای آنان و با ذکر اینکه کلمه کتبی که در ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم از آن استفاده شده، در فرضی به تصویب رسیده که امکان ابلاغ الکترونیک منتفی بوده است، در نتیجه پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620/د 1401/09/29- رئیس مرکز دادرسی مالیاتی خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال میشود.
این رأی بر اساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب 1402/02/10 در رسیدگی و تصمیمگیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.
حکمتعلی مظفری
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری