ابطال بند ۲ نامه ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶ و جزء (ب) بند ۴ بخشنامه ۱۳۵۳۰ سازمان امور مالیاتی توسط هیأت عمومی دیوان عدالت اداری (مغایرت با ماده ۸۰ قانون مالیاتهای مستقیم)
ابطال بند 2 نامه شماره 19357؍232؍ص-10؍11؍1396 مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی و نیز جزء (ب) بند 4 بخشنامه شماره 13530-27؍7؍1384 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
شاکی: آقای بهمن زبردست
موضوع شکایت و خواسته: ابطال ۱- یک عبارت از جزء (ب) بند ۴ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ رییس سازمان امور مالیاتی کشور ۲- بند ۲ نامه شماره ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار:
شاکی به موجب دادخواست هایی جداگانه ابطال یک عبارت از جزء (ب) بند ۴ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ رییس سازمان امور مالیاتی کشور و بند ۲ نامه شماره ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
الف) شرح دادخواست برای ابطال یک عبارت از جزء (ب) بند ۴ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ رییس سازمان امور مالیاتی کشور
ریاست محترم دیوان عدالت اداری
با سلام و احترام، ضمن تقدیم بخشنامه مذکور، به استحضار می رساند، در جزء (ب) بند ۴ بخشنامه آمده که:
«چون در ماده ۵۷ موعدی برای تسلیم اظهارنامه مخصوص این ماده معین نشده، مودی در هر مرحله از مراحل تشخیص و حل اختلاف و وصول و اجرا می تواند با تسلیم اظهارنامه مذکور تقاضای اعطای تسهیلات موضوع این ماده را بنماید و واحدهای مالیاتی مادام که خلاف اظهارات مودی ثابت نشده، ملزم به قبول مندرجات اظهارنامه تسلیمی می باشند.»
در حالیکه ماده ۵۷ قانون مالیات های مستقیم، از جمله مواد فصل اول از باب سوم این قانون بوده، موعد تسلیم اظهارنامه مودیان موضوع این فصل در ماده ۸۰ قانون مارالذکر به این شرح تعیین شده است:
«مودیان موضوع این فصل مکلف اند اظهارنامه مالیاتی خود را روی نمونهای که از طرف سازمان امور مالیاتی کشور تهیه و در دسترس آنها قرار میگیرد، تنظیم و در مورد حق واگذاری محل و نیز مودیان موضوع ماده ۷۴ این قانون تا سی روز پس از انجام معامله و در سایر موارد تا آخر تیرماه سال بعد به انضمام مدارک مربوط به اداره امور مالیاتی محل وقوع ملک تسلیم و مالیات متعلّق را طبق مقررات پرداخت نمایند.»
لذا با توجه به شمول عبارت «سایر موارد» به مودیان موضوع ماده ۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم، این حکم که موعدی برای تسلیم اظهارنامه شان تعیین نشده نادرست و خلاف قانون است. چرا که قانونگذار برای هر الزام به تسلیم اظهارنامه مالیاتی، موعدی را مقرر نموده، مودیان نیز قانوناً ملزم به رعایت این مواعد قانونی هستند.
در پایان عرایضم با توجه به مغایرت فراز نقل شده از بخشنامه مورد اعتراض با ماده ۸۰ قانون مالیات های مستقیم و خارج از حدود اختیارات بودن حکمی که طی آن در خصوص قانون مقرر شده، از آن مقام عالی درخواست ابطال عبارتی که عیناً از جزء (ب) بند ۴ بخشنامه مورد اعتراض نقل شد را دارم.
ب) شرح دادخواست برای ابطال بند ۲ نامه شماره ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
ریاست محترم دیوان عدالت اداری
با سلام و احترام، ضمن تقدیم نامه مذکور، به استحضار می رساند، در بند دوم نامه آمده که:
«طبق جزء (ب) بند ۴ این بخشنامه چون در ماده ۵۷ موعدی برای تسلیم اظهار نامه مخصوص این ماده معین نشده، مودی در هر مرحله از مراحل تشخیص و حل اختلاف و وصول اجرا می تواند با تسلیم اظهارنامه مذکور تقاضای اعطای تسهیلات موضوع این ماده را نماید و واحدهای مالیاتی مادام که خلاف اظهارات مودی ثابت نشده، ملزم به قبول مندرجات اظهارنامه تسلیمی می باشند. لذا با توجه به موارد فوق، به نظر این دفتر برای تسلیم اظهار نامه مخصوص ماده ۵۷ قانون مالیات های مستقیم در قانون مذکور موعدی تعیین نشده است.»
در حالیکه ماده ۵۷ قانون مالیات های مستقیم، از جمله مواد فصل اول از باب سوم این قانون بوده، موعد تسلیم اظهارنامه مودیان موضوع این فصل در ماده ۸۰ قانون مارالذکر تعیین شده است.
لذا با توجه به شمول عبارت «سایر موارد» به مودیان موضوع ماده ۵۷ قانون مالیاتهای مستقیم، این حکم که موعدی برای تسلیم اظهار نامه شان تعیین نشده نادرست و خلاف قانون است.
متن مقرره های مورد شکایت
الف: جزء (ب) بند ۴ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ رییس سازمان امور مالیاتی کشور
۴- راجع به ماده ۵۷:
الف: …
ب- چون در ماده ۵۷ موعدی برای تسلیم اظهارنامه مخصوص این ماده معین نشده، مودی در هر مرحله از مراحل تشخیص و حل اختلاف و وصول و اجرا می تواند با تسلیم اظهارنامه مذکور تقاضای اعطای تسهیلات موضوع این ماده را بنماید و واحدهای مالیاتی مادام که خلاف اظهارات مودی ثابت نشده، ملزم به قبول مندرجات اظهارنامه تسلیمی می باشند، ضمناً در مواردی که مودی نیاز به اخذ گواهی انجام معامله داشته باشد، نبایستی صدور آن را موکول به اخذ تاییدیه از اداره امور مالیاتی محل سکونت او بنمایند.
ب: بند ۲ نامه شماره ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
۲- طبق جزء (ب) بند ۴ این بخشنامه چون در ماده ۵۷ موعدی برای تسلیم اظهارنامه مخصوص این ماده معین نشده، مودی در هر مرحله از مراحل تشخیص و حل اختلاف و وصول و اجرا میتواند با تسلیم اظهارنامه مذکور تقاضای اعطای تسهیلات موضوع این ماده را نماید و واحدهای مالیاتی مادام که خلاف اظهارات مودی ثابت نشده، ملزم به قبول مندرجات اظهارنامه تسلیمی میباشند. لذا با توجه به موارد فوق، به نظر این دفتر برای تسلیم اظهارنامه مخصوص ماده ۵۷ قانون مالیات های مستقیم در قانون مذکور موعدی تعیین نشده است.
پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور
مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لوایح شماره ۲۸۵۰۷/۲۱۲/د-۱۳۹۸/۶/۱۶ و ۹۷۰۶/۲۱۲/ص-۱۳۹۹/۶/۱۲ اعلام داشته است:
به موجب ماده ۸۰ قانون مالیات های مستقیم و صدر ماده ۵۷ قانون فوق، اظهارنامه مخصوص موضوع ماده ۵۷ صرفاً به منظور اعلام اینکه شخص حقیقی هیچ گونه درآمد دیگری ندارد و برای بهره مندی از معافیت مقرر در این ماده تسلیم می گردد و تسلیم آن تکلیف قانونی مودی برای تشخیص و پرداخت مالیات محسوب نمی شود.
بنابراین مقررات ردیف (ب) از بند ۴ بخشنامه شماره ۱۳۵۳۰-۱۳۸۴/۷/۲۷ و بند ۲ نامه شماره ۱۹۳۵۷/۲۳۲/ص-۱۳۹۶/۱۱/۱۰ تبیین کننده نظر قانونگذار بوده و هیچ گونه مغایرتی با قانون نداشته است.
رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
به موجب ماده 80 قانون مالیات های مستقیم مقرر شده است:
«مودیان موضوع این فصل مکلفند اظهارنامه مالیاتی خود را روی نمونه ای که از طرف سازمان امور مالیاتی کشور تهیه و در دسترس آنها قرار می گیرد، تنظیم و در مورد حق واگذاری محل و نیز مودیان موضوع ماده 74 این قانون تا سی روز پس از انجام معامله و در سایر موارد تا آخر تیر ماه سال بعد به انضمام مدارک مربوط به اداره امور مالیاتی محل وقوع ملک تسلیم و مالیات متعلق را طبق مقررات پرداخت نمایند.»
نظر به اینکه حکم فوق در خصوص تعیین تاریخ تسلیم اظهارنامه مالیاتی شامل کلیه موارد مقرر در فصل اول از باب سوم قانون مالیات های مستقیم و از جمله مورد ذکر شده در ماده 57 این قانون می شود، بنابراین بند 2 نامه شماره 232/19357/ص-1396/11/10 مدیر کل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالی مالیاتی و نیز جزء (ب) بند 4 بخشنامه شماره 13530-1384/7/27 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن اعلام شده است که برای تسلیم اظهارنامه موضوع ماده 57 قانون مالیات های مستقیم موعدی تعیین نشده، مغایر با ماده 80 قانون مالیات های مستقیم و خارج از اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.
بله؛ طبق ماده ۸۰، مهلت تسلیم اظهارنامه تا پایان تیرماه سال بعد از سال فروش ملک است.
زیرا برخلاف قانون، اعلام کرده بودند که برای تسلیم اظهارنامه ماده ۵۷ مهلتی وجود ندارد.
بله؛ رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری لازمالاتباع برای همه مراجع اداری و قضایی است.
تحلیل حقوقی رأی دیوان عدالت اداری درباره ماده ۵۷ و ماده ۸۰
- گام ۱: بررسی ماده ۵۷
این ماده معافیت مالیاتی برای فروش یک واحد مسکونی توسط اشخاص حقیقی را مشروط به نداشتن درآمد دیگر میداند.
- گام ۲: تحلیل ماده ۸۰
مهلت تسلیم اظهارنامه برای کلیه مودیان فصل درآمد املاک، از جمله مشمولان ماده ۵۷، تا پایان تیرماه سال بعد تعیین شده است.
- گام ۳: مغایرت مقررات مورد شکایت
بخشنامه ۱۳۵۳۰ و نامه ۱۹۳۵۷ با نادیده گرفتن مهلت قانونی، تسلیم اظهارنامه را بدون محدودیت زمانی مجاز دانسته بودند.
- گام ۴: آثار اجرایی
سازمان امور مالیاتی موظف است فقط اظهارنامههای تسلیمشده در مهلت قانونی را برای بهرهمندی از معافیت ماده ۵۷ بپذیرد.