گردش کار

شاکی: آقای خسرو حسین پورهرمزی

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۷۹۹۸/۲۶۰/د مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ معاون مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی

شرح شکایت

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۷۹۹۸/۲۶۰/د مورخ ۱۳۹۶/۱۲/۱۵ معاون مالیات بر ارزش افزوده سازمان امور مالیاتی تقدیم کرده که به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:

قسمت مورد اعتراض شاکی به صورت برجسته در ذیل مشخص گردیده است:

«نظر به این که در خصوص ماخذ محاسبه مالیات و عوارض و نیز اعتبارات ناشی از کمک زیان های پرداختی به اشخاص و همچنین وجوهی که به موجب قوانین موضوعه (از جمله قانون بودجه سالانه) به عنوان عوارض توسط اشخاص دریافت می شود ابهاماتی مطرح گردید، به منظور وحدت رویه در اجرا مقرر می دارد:

۱- کمک های پرداختی به اشخاص که در ازاء ارایه خدمت و عرضه کالا نبوده و همچنین کمکهای جبران زیان که بابت بهای کالا و ارایه خدمات نباشد ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود. اعتبارات ناشی از خریدی که از محل مذکور و برای فعالیتهای مشمول مالیات و عوارض صورت می پذیرد با رعایت مقررات موضوعه قابل قبول خواهد بود.»

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت

مستفاد از مواد (۱)، (۳)، (۵) و (۹) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ و اراده مقنن در مصادیق عرضه کالا، ارایه خدمات و معاوضه، نظر به اینکه عناوین کمک ها، هدایا، حق عضویت ها و همچنین جبران یا تامین هزینه ها از مصادیق مصرح در این مواد محسوب نمی شوند و نیز این عناوین در چارچوب قانون یاد شده قابلیت صدور صورت حساب ندارند، بنابراین وجوه دریافتی سازمان های نظام مهندسی ساختمان وفق ماده ۳۷ قانون نظام مهندسی و کنترل ساختمان مصوب سال ۱۳۷۴ و صرفا در قالب این عناوین (کمک ها، هدایا، حق عضویت و تامین هزینه) ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ نخواهد بود.

همچنین درخواست اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم.

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره ۷۴۱۷/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۰/۷/۲۰ به طور خلاصه توضیح داده اند که:

به استناد نص صریح مواد (۱)، (۴) و (۵) قانون مالیات بر ارزش افزوده و به موجب بند (۱) بخشنامه شماره ۲۸۰۰۴ مورخ ۱۳۸۸/۱۱/۱۲، ارایه خدمات در ایران برای غیر و در قبال مابه ازاء و عرضه کالاها از طریق هر نوع معامله (اعم از عقد بیع، صلح، هبه و …) به استثنای موارد معاف مصرح در ماده (۱۲) قانون و همچنین واردات آنها با رعایت ترتیبات قانونی و دستورالعمل های صادره مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده می باشد.

طبق بخشنامه شماره ۲۰۰/۲۰۹۴۴/ص مورخ ۱۳۸۹/۰۷/۱۷ کلیه انجمن های صنفی، مجامع حرفه ای و دیگر تشکل های قانونی نسبت به وجوه دریافتی از اعضاء تحت عنوان حق عضویت مشمول مالیات و عوارض موضوعه نخواهند بود.

همچنین طبق مقررات بند (۶) ماده (۱۲) قانون فوق الذکر، صرفا کالاهای اهدایی به صورت بلاعوض به وزارتخانه ها، موسسات دولتی و نهادهای عمومی غیردولتی با تایید هیات محترم وزیران و حوزه های علمیه با تایید حوزه گیرنده کالا، از مالیات و عوارض معاف می باشد.

بنابراین شمول معافیت مزبور صرفا در حدود موارد اشاره شده در بند مذکور بوده و قابل تسری به سایر موارد نمی باشد.

سپس توضیح داده شده است:

• به موجب قوانین موضوعه از جمله ماده ۳۷ قانون نظام مهندسی و سایر قوانین حمایتی، برخی مودیان همه ساله کمک یا یارانه عملیاتی دریافت می‌کنند.
• این کمک‌ها در دفاتر مالی به عنوان درآمد شناسایی می‌شود.
• طبق استاندارد حسابداری شماره ۱۰، این وجوه جزئی از بهای تمام‌شده کالا و خدمات محسوب می‌شود.
• بنابراین مبنای محاسبه مالیات طبق قسمت اخیر ماده ۱۴ قانون مالیات بر ارزش افزوده شامل کلیه وجوه دریافتی است.
• عدم شمول مالیات نسبت به برخی وجوه، بدون تصریح قانونی، با اصل قانونی بودن مالیات (اصل ۵۱ قانون اساسی) مغایر است.

در بخش پایانی نیز آمده است:

اگر وجوه دریافتی موسسات به استناد بند (الف) ماده (۱) قانون ضوابط پرداخت کمک به اشخاص غیردولتی و از محل بودجه سالانه بوده و در دفاتر به عنوان حساب پرداختی ثبت شود و درآمد محسوب نگردد و مابه‌ازای خدمت نیز نباشد، آن وجوه از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج خواهد بود.

همچنین احکام خاصی مانند قانون نحوه تأمین هزینه‌های اتاق بازرگانی و … نیز بر همین اساس مستثنی شده‌اند.

در نتیجه سازمان اعلام کرده است:

• سازمان امور مالیاتی صرفاً مجری قانون است.
• اصل ۵۱ قانون اساسی و بند (الف) ماده ۶ قانون برنامه ششم اجازه ایجاد معافیت جدید را نمی‌دهد.
• لذا امکان تعلیق یا معافیت فراتر از نص قانون وجود ندارد.

نظریه تهیه‌کننده گزارش

راجع به شکایت آقای خسرو حسین پور هرمزی مبنی بر ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۷۹۹۸/۲۶۰/د مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۱۵، بدین توضیح که در قسمت مورد شکایت آمده است:

«کمک های پرداختی به اشخاص که در ازاء ارایه خدمت و عرضه کالا نبوده و همچنین کمک های جبران زیان که بابت بهای کالا و ارایه خدمت نباشد ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود»

و شاکی مدعی است کمک‌ها، هدایا و حق عضویت‌ها در راستای ماده ۳۷ قانون نظام مهندسی در زمره این موارد عدم شمول قرار ندارند. این در حالی است که:

• طبق مواد ۱، ۳، ۴ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، موارد مشمول مالیات به صراحت مشخص شده و حول محور عرضه کالا و ارائه خدمت در قبال مابه‌ازاء است.
• در مصوبه معترض‌عنه معیار کلی برای عدم شمول تعیین شده است و هرگونه کمک که در قبال خدمت نباشد خارج از شمول مالیات است.
• این ضابطه کلی قابلیت انطباق با مصادیق متعدد دارد.
• مقید کردن این حکم کلی به یک عنوان خاص (مدنظر شاکی) خلاف منطق قانونگذاری است.

بنابراین بخشنامه معترض عنه در حدود قانون تشخیص داده می‌شود.

رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری

راجع به شکایت آقای خسرو حسین پور هرمزی مبنی بر ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۷۹۹۸/۲۶۰/د مورخه ۱۳۹۶/۱۲/۱۵، بدین توضیح که در قسمت مورد شکایت از بخشنامه مزبور آمده است:

«کمک های پرداختی به اشخاص که در ازاء ارایه خدمت و عرضه کالا نبوده و همچنین کمک های جبران زیان که بابت بهای کالا و ارایه خدمت نباشد ماخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود»

و شاکی مدعی است کمک‌ها، هدایا و حق عضویت‌ها در زمره این موارد نیستند؛ در حالی که:

• طبق مواد ۱، ۳، ۴ و ۵ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷، موارد مشمول مالیات به صراحت بیان شده است.
• مصوبه مورد شکایت ضابطه کلی عدم شمول را بیان کرده و تمام کمک‌هایی که مابه‌ازای خدمت نیستند را خارج از شمول قرار داده است.
• محدود کردن این حکم کلی به یک عنوان خاص، برخلاف اطلاق قانون است.

فلذا مجموعاً بخشنامه معترض‌عنه در حدود قانون تشخیص و به استناد بند ب ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲:

حکم به رد شکایت صادر می‌شود.

رأی صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری است.