گردش کار
شاکی: شرکت تعاونی پترو توزیع نواندیشان خاورمیانه
موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بخشنامه شماره ۱۸۰۷۱۸-۱۳۹۸/۹/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی و بخشنامه شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور
شرح گردش کار
شاکی به موجب دادخواستی، ابطال ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم موضوع بخشنامه شماره ۱۸۰۷۱۸-۱۳۹۸/۹/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:
«براساس تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ و تأیید شده توسط شورای نگهبان به تاریخ ۱۳۹۴/۵/۷، آخرین مهلت برای اجرای مواد (۹۷، ۹۸، ۱۵۲، ۱۵۳، ۱۵۴ و ۲۷۱) قانون مالیاتهای مستقیم، تاریخ سه سال بعد از ابلاغ قانون مذکور یعنی ۱۳۹۷/۵/۷ میباشد. اما در ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، با ذکر عبارت «مادام»، حصر زمانی اجرای مواد پیشگفته که مورد تأکید قانونگذار بوده است شکسته و دایره قانون گستردهتر گردیده است و مواد منسوخ مذکور را احیا نموده است که در مغایرت با تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب میباشد.»
متن بخشنامههای شماره ۸۶/۹۸/۲۰۰-۱۳۹۸/۹/۲۴ و ۱۸۰۷۱۸-۱۳۹۸/۹/۱۳
«به پیوست آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم با اصلاحات مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ که به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی طی شماره ۱۸۰۷۱۸-۱۳۹۸/۹/۱۳ رسیده است جهت اجرای مفاد آن ابلاغ می شود.
– رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور»
متن مقرره مورد اعتراض
ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم:
«ماده ۵۱- طبق مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون، مادامی که در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به طور کامل به اجراء در نیامده است، نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیتهای هر یک از مأموران مالیات و اداره امور مالیاتی بر اساس آییننامه قبلی یا حاضر حسب مورد خواهد بود. لکن در اداراتی که سیستم یکپارچه مالیاتی در حال انجام است، در خصوص پروندههایی که در سامانه فوق قرار میگیرند، از عملکرد سال ۱۳۹۸ و به بعد صرفاً فرآیندهای این آییننامه قابل اجرا میباشد.»
پاسخهای واصله
۱. پاسخ مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور
لایحه شماره ۱۷۶۴۳-۱۳۹۹/۴/۲۹:
«بر اساس ماده ۵۱ آییننامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مزبور، «طبق مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون، مادامی که در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به طور کامل به اجرا در نیامده است، نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیتهای هر یک از مأموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی بر اساس آیین نامه قبلی یا حاضر حسب مورد خواهد بود. لکن در اداراتی که سیستم یکپارچه مالیاتی در حال انجام است در خصوص پروندههایی که در سامانه فوق قرار میگیرند از عملکرد سال ۱۳۹۸ و به بعد صرفاً فرآیندهای این آییننامه قابل اجرا میباشد.»
با عنایت به مراتب فوق و با ملحوظ نظر قرار دادن آن که طبق صراحت ماده ۲۱۹ قانون مذکور، آییننامه ماده اخیرالذکر میبایست دربرگیرنده دو بُعد نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیتهای هر یک از مأموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی از یک سو و همچنین ترتیبات اجرای احکام مقرر در قانون مالیاتهای مستقیم از سوی دیگر باشد، لازم به ذکر است، حکم قسمت صدر ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده یاد شده، صرفاً در خصوص بُعد نخست پیشبینیشده در قانون برای آییننامه اجرایی مزبور مربوط به نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیتهای هر یک از مأموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی (و نه ترتیبات اجرایی) بوده و بدیهی است ترتیبات اجرایی احکام مقرر در این قانون از قبیل زمان اجرا (از جمله زمان اجرای ماده ۹۷ اصلاحیه مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ قانون مالیاتهای مستقیم)، مطابق قانون و مقررات مربوطه جاری خواهند بود.
لذا ضمن اعلام آنکه قسمت صدر ماده ۵۱ آییننامه اجرایی مورد نظر فاقد هرگونه حکم در خصوص تمدید زمان اجرای ماده ۹۷ اصلاحیه ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ قانون مالیاتهای مستقیم میباشد، ادعای شاکی مبنی بر نقض حصر زمانی موجود در ماده ۹۷ قانون اخیرالذکر به واسطه استفاده از عبارت «مادام» موضوعیت نخواهد داشت.»
۲. پاسخ مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی
لایحه شماره ۸۶۷۶۷/۹۱-۱۳۹۹/۶/۱۷:
«با توجه به اینکه قانون مالیاتهای مستقیم در سال ۱۳۹۴ اصلاح و بعضی از مواد آن حذف و نیز مقرراتی به آن الحاق گردید، لیکن ماده ۲۱۹ اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ قانون مذکور، بدون تغییر و به اعتبار خود باقی بوده و کماکان لازمالاجرا میباشد.
در ماده قانونی مذکور مقرر گردید:
«… نحوه انجام تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیتهای هر یک از مأموران مالیاتی و اداره امور مالیاتی و همچنین ترتیبات اجرای احکام مقرر در این قانون به موجب آییننامهای خواهد بود که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور، به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید.»
از آنجایی که وضع آییننامه اجرایی قانون به منظور تشریح قانون و چگونگی و تسهیل اجرای آن میباشد، بنابراین آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ از جمله ماده ۵۱ آن نیز در همین راستا تهیه و تصویب شده است.
همانگونه که در ابتدای ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مورد اشاره (مورد شکایت) با ذکر این عبارت: «طبق مقررات تبصره ماده ۹۷ قانون» تصریح گردیده، واضح است که مقام تصویبکننده آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، موعد زمانی سهساله اعتبار مواد قانونی ذیل تبصره اصلاحی ماده ۹۷ قانون پیشگفت را کاملاً و بر حسب مورد لحاظ نموده و اینگونه به نظر میرسد که منظور از ذکر کلمه «مادامی» در صدر ماده ۵۱ مورد شکایت، با در نظر گرفتن سقف موعد سهساله اعتبار مواد مندرج در ذیل تبصره اصلاحی ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم برحسب مورد بوده است.
مقررات آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ از جمله ماده ۵۱ آن صرفاً درباره تکلیف، اختیارات، صلاحیت ادارات امور مالیاتی و مأمورین مالیاتی و همچنین ترتیبات چگونگی اجرای احکام مقرر در مواد قانون مالیاتهای مستقیم تشریح مقررات قانون و ارشاد مجریان بوده و به تصویب مقام صلاحیتدار رسیده و موضوعیت مییابد.
لذا استنباط شاکی از موضوع ماده ۵۱ آییننامه، دایر بر توسعه محدودیت سهساله اعتبار مواد مندرج در ذیل تبصره اصلاحی ماده ۹۷ قانون موصوف به بعد از تاریخ ۱۳۹۷/۵/۷، منطقی و موجه نمیباشد.
شایان ذکر است:
آییننامه مورد شکایت از سوی رئیس مجلس شورای اسلامی با توجه به اختیارات حاصل از قانون نحوه اجرای اصول ۸۵ و ۱۳۸ قانون اساسی مصوب ۱۳۶۸/۱۰/۲۶ با اصلاحات بعدی، مغایر با قانون اعلام نگردیده است.»
رأی هیأت عمومی
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۰/۲/۲۱ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر رأی صادر کرده است:
رأی هیأت عمومی
براساس تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم (اصلاحی ۱۳۹۴/۰۴/۳۱):
«سازمان امور مالیاتی کشور موظّف است حداکثر ظرف مدت سه سال از تاریخ ابلاغ این قانون، بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی را در سراسر کشور مستقر و فعال نماید. در طی این مدت، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجرا در نیامده است، مواد (۹۷)، (۹۸)، (۱۵۲)، (۱۵۳)، (۱۵۴) و (۲۷۱) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مجری خواهد بود.»
با توجه به اینکه بر مبنای حکم مقرر در تبصره مذکور، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجرا در نیامده، صرفاً تا سه سال پس از ابلاغ قانون مالیاتهای مستقیم (اصلاحی ۱۳۹۴/۰۴/۳۱)، مواد (۹۷)، (۹۸)، (۱۵۲)، (۱۵۳)، (۱۵۴) و (۲۷۱) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ مجری خواهد بود،
لذا ماده ۵۱ آییننامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم
(موضوع بخشنامه شماره ۱۸۰۷۱۸-۱۳۹۸/۰۹/۱۳ وزارت امور اقتصادی و دارایی و بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۸۶-۱۳۹۸/۰۹/۲۴ سازمان امور مالیاتی کشور)
که بدون تصریح به مدت مذکور و با استفاده از قید «مادامی که»، اجرای حکم مقرر در تبصره ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم را به خارج از مدت سهساله مصرح در قانون تعمیم داده است،
خلاف قانون و خارج از اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲ ابطال میشود.
امضاء
مهدی دربین
معاون قضایی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری