گردش کار
شاکی به موجب دادخواستی ابطال تذکر شماره ۱ بخشنامه شماره ۴۴/۹۸/۲۰۰ مورخ ۱۳۹۸/۵/۱۴ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
«با سلام و احترام به استحضار می رساند در ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده « حق بیمه پرداختی هر شخص حقیقی به موسسات بیمه ایرانی بابت انواع بیمه های عمر و زندگی و بیمه های درمانی از درآمد مشمول مالیات مودی کسر میگردد.
عبارت: «انواع بیمه های عمر و زندگی» که به موجب بند ۳۳ ماده واحده قانون اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۹۴/۴/۳۱ جایگزین عبارت «بیمه عمر» شده نشان از تأکید مقنن در خصوص کسر هرگونه پرداختی بابت انواع بیمه های عمر و زندگی از درآمد مشمول مالیات مودیان است.
با این همه در تذکر ۱ بند ۳ بخشنامه مورد اعتراض مقرر شده:
« صرفاً حق بیمه پرداختی بابت پوشش خطر اصلی انواع بیمه های عمر و زندگی موضوع بندهای (الف، ب، ج، د) ماده ۲ آییننامه پیوست قابل کسر از درآمد مشمول مالیات است و حق بیمههای پرداختی مازاد جهت پوشش تکمیلی خطرات اضافی یا پوشش تکمیلی بیمههای مزبور موضوع تبصرههای اصلاحی موضوع آییننامه شماره ۳/۶۸ پیوست قابل کسر نمیباشد.»
آنچه که با عنوان «پوشش تکمیلی خطرات اضافی با پوشش تکمیلی بیمههای مزبور موضوع تبصرههای اصلاحی موضوع آییننامه شماره ۳/۶۸» مستثنی شده بر اساس تبصره ۲ آییننامه شماره ۳/۶۸ مذکور عبارت است از:
« تعهد پرداخت سرمایه یا مستمری اضافی در صورت فوت یا نقص عضو ناشی از حادثه، پرداخت سرمایه و یا معافیت از پرداخت حق بیمه در صورت ازکارافتادگی دائم (اعم از کلی یا جزئی) به هر علت، پرداخت بخشی از سرمایه فوت در صورت ابتلا به بیماریهای خاص و جبران هزینه پزشکی ناشی از حادثه.»
لذا از آنجا که این نوع بیمه هم صرفاً یکی از انواع بیمه های عمر و زندگی است و سازمان امور مالیاتی مانند انواع بیمههای درمانی تکمیلی که صرفنظر از نوع و میزان پوشش، کسر هزینههای آن از درآمد مشمول مالیات را میپذیرد، در مورد بیمههای عمر و زندگی نیز باید به همین شیوه عمل میکرد، درخواست ابطال عبارت ذیل از بخشنامه را دارم:
« صرفاً حق بیمه پرداختی بابت پوشش خطر اصلی انواع بیمه های عمر و زندگی موضوع بندهای (الف، ب، ج، د) ماده ۲ آیین نامه پیوست قابل کسر از درآمد مشمول مالیات است و حق بیمه های پرداختی مازاد جهت پوشش تکمیلی خطرات اضافی یا پوشش تکمیلی بیمه های مزبور موضوع تبصره های اصلاحی موضوع آیین نامه شماره ۳/۶۸ پیوست قابل کسر نمی باشد»
به دلیل مغایرت با متن مصرح ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم و نیز خارج از حدود اختیارات بودن ذکر چنین استثنایی.»
متن بخشنامه مورد اعتراض
«بخشنامه
نظر به اصلاح ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم به موجب اصلاحیه مورخ ۱۳۹۴/۴/۳۱ که بر اساس ماده ۲۸۱ آن از ابتدای سال ۱۳۹۵ لازم الاجرا میباشد و جایگزین شدن عبارت «انواع بیمه های عمر و زندگی» به جای عبارت «بیمه عمر» در ماده مذکور، بدین وسیله ضمن ارسال آییننامه شماره ۶۸ مصوب شورای عالی بیمه در خصوص بیمههای زندگی و اصلاحات بعدی آن مقرر میدارد:
تذکر ۱ ـ حق بیمه انواع بیمه های عمر و زندگی بابت افراد تحت تکفل مشمول مقررات این ماده نخواهد بود و صرفاً حق بیمه پرداختی بابت پوشش خطر اصلی انواع بیمه های عمر و زندگی موضوع بندهای (الف، ب، ج، د) ماده ۲ آیین نامه پیوست قابل کسر از درآمد مشمول مالیات است و حق بیمه های پرداختی مازاد جهت پوشش تکمیل خطرات اضافی یا پوشش تکمیلی بیمه های مزبور موضوع تبصره های اصلاحی موضوع آیین نامه شماره ۳/۶۸ پیوست قابل کسر نمی باشد.
– رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور»
پاسخ سازمان امور مالیاتی
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره ۲۱۱۳۹/۲۱۲/ص-۱۳۹۹/۱۲/۲۶ توضیح داده است که:
براساس ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴/۴/۳۱:
«هزینههای درمانی پرداختی هر مودی بابت معالجه خود و یا همسر، اولاد، پدر، مادر، برادر و خواهر تحت تکفل… همچنین حق بیمه پرداختی هر شخص حقیقی به موسسات بیمه ایرانی بابت انواع بیمه های عمر و زندگی و بیمه های درمانی از درآمد مشمول مالیات مودی کسر میگردد.»
در حالی که مطابق تبصره ۲ ماده ۲ آییننامه شماره ۳/۶۸:
مؤسسات بیمه زندگی و مستمری مجاز به صدور مستقل پوششهای تکمیلی مذکور نیستند و شرایط اینگونه پوششها باید مطابق شرایط عمومی مصوب شورای عالی بیمه باشد.
بنابراین با توجه به ممنوعیت پیشبینیشده در این تبصره،
پذیرش هزینههای مربوط به حق بیمههای پرداختی مازاد جهت پوشش تکمیلی خطرات اضافی امکانپذیر نیست.
در پایان همچنین اظهار داشتهاند:
پس از صدور دادنامه شماره ۲۸۹۵ مورخ ۱۳۹۸/۱۰/۱۰ هیأت عمومی،
سازمان امور مالیاتی هزینه بیمه درمان تکمیلی را نیز از درآمد مشمول مالیات مودی کسر نمیکند.
بنابراین درخواست رد شکایت را دارند.»
رأی هیأت عمومی
براساس ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم:
«… همچنین حق بیمه پرداختی هر شخص حقیقی به موسسات بیمه ایرانی بابت انواع بیمههای عمر و زندگی و بیمههای درمانی از درآمد مشمول مالیات مودی کسر میگردد.»
نظر به اینکه:
- برخلاف عموم حکم قانونی فوق،
- در تذکر شماره ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۸/۴۴ مورخ ۱۳۹۸/۰۵/۱۴ مقرر شده:
« … صرفاً حق بیمه پرداختی بابت پوشش خطر اصلی انواع بیمههای عمر و زندگی … قابل کسر از درآمد مشمول مالیات است و حق بیمههای پرداختی مازاد جهت پوشش تکمیلی خطرات اضافی … قابل کسر نمیباشد.»
و این در حالی است که:
در تبصرههای اصلاحی ماده ۲ آییننامه بیمههای زندگی و مستمری (آییننامه مکمل بیمههای زندگی و مستمری مصوب ۱۳۹۶/۵/۲۹ شورای عالی بیمه)
موارد زیر به عنوان تعهدات قابل اجرا تصریح شده است:
- تعهد پرداخت سرمایه یا مستمری اضافی در صورت فوت یا نقص عضو ناشی از حادثه
- پرداخت سرمایه یا معافیت از پرداخت حق بیمه در صورت ازکارافتادگی دائم
- پرداخت بخشی از سرمایه فوت در صورت ابتلا به بیماریهای خاص
- جبران هزینه پزشکی ناشی از حادثه
و این موارد نیز از مصادیق بیمههای عمر و زندگی هستند.
بنابراین:
مقرره مورد شکایت، این موارد را برخلاف ماده ۱۳۷ قانون مالیاتهای مستقیم از شمول حکم قانونی خارج کرده است و لذا:
خلاف قانون و خارج از حدود اختیار تشخیص داده میشود.
مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۹۲:
ابطال میگردد.