تاریخ سند: 1401/06/06
شماره سند: 7- 201
کد سند: ال/12//
وضعیت سند: معتبر

صورتجلسه مورخ 1401/06/06 شورای عالی مالیاتی در اجرای بند (3) ماده (255) قانون مالیات های مستقیم در ارتباط با معافیت خدمات تامین ناوگان (لوکوموتیو) حمل و نقل ریلی از مالیات بر ارزش افزوده

صورتجلسه شماره 7-201 شورای عالی مالیاتی – معافیت خدمات تامین ناوگان (لوکوموتیو) حمل و نقل ریلی

تاریخ سند: 1401/06/06
شماره سند: 7-201
کد سند: ال/12//
وضعیت سند: معتبر
امضا کننده: هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

بررسی معافیت خدمات تامین ناوگان (لوکوموتیو) حمل و نقل ریلی از مالیات بر ارزش افزوده در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم.

پیشینه و ارجاع

• نامه ارجاعی: شماره 24353/210/د مورخ 1401/04/22 معاون محترم حقوقی و فنی مالیاتی
• قانون مرتبط: بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم
• موضوع: بررسی شمول معافیت مالیاتی بر قراردادهای تامین ناوگان لوکوموتیو در حمل و نقل ریلی

مبانی قانونی و معافیت‌ها

بند 1 – معافیت خدمات حمل و نقل عمومی

• بند (12) ماده (12) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387:
  خدمات حمل و نقل عمومی مسافری درون و برون شهری (جاده‌ای، ریلی، هوایی، دریایی) از مالیات و عوارض معاف است.

بند 2 – نرخ صفر مالیات بر ارزش افزوده خدمات ریلی

• بند (ب) ماده (52) قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه کشور:
  مالیات بر ارزش افزوده خدمات حمل و نقل ریلی علاوه بر معافیت‌های فوق، با نرخ صفر محاسبه می‌شود.

بند 3 – معافیت در قانون 1400

• جزء (13) بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400:
  خدمات حمل و نقل (بار و مسافر) درون و برون شهری و بین‌المللی جاده‌ای، ریلی و دریایی از مالیات و عوارض معاف است.

شرح موضوع و قراردادهای لوکوموتیو

بند 4 – موضوع قرارداد

• شرکت راه آهن جمهوری اسلامی ایران برای تامین بخشی از ناوگان لوکوموتیو، قرارداد با شرکت‌های مالک لوکوموتیو منعقد کرده است.
• ملاک محاسبه هزینه: میزان بار حمل شده بر حسب تن کیلومتر.

بند 5 – نظریه‌ها و شرایط

1. شرایط بهره‌مندی از معافیت:
   • قرارداد در راستای ارائه خدمات حمل و نقل بار باشد
   • هزینه/درآمد حاصل درصدی از کرایه حمل باشد
2. موارد مشمول مالیات:
   • اگر قرارداد از مصادیق اجاره اموال منقول باشد
   • مالیات و عوارض موضوع قانون اعمال می‌شود
3. مالیات‌های قابل تهاتر یا استرداد:
   • مالیات ارزش افزوده پرداختی بابت خرید نهاده‌ها که مشمول معافیت نباشد، قابل تهاتر یا استرداد نیست
   • این مالیات‌ها جزء هزینه‌های قابل قبول قانون مالیات‌های مستقیم محسوب می‌شود
4. نتیجه نهایی:
   • قرارداد تامین ناوگان لوکوموتیو در راستای مشارکت در ارائه خدمات حمل بار مشمول معافیت نمی‌شود

اظهارنظر شورای عالی مالیاتی

نظر اکثریت

• خدمات حمل و نقل عمومی مسافری و باری درون و برون شهری و بین‌المللی ریلی، جاده‌ای و دریایی از مالیات و عوارض معاف هستند
• تامین ناوگان (لوکوموتیو و واگن) به عنوان نهاده‌های استفاده شده برای ارائه خدمات، مشمول معافیت یا نرخ صفر نمی‌شود

نظر اقلیت

• در صورت عقد اجاره لوکوموتیو: مشمول مالیات و عوارض موضوع قانون
• در صورت عقد مشارکت در ارائه خدمات حمل و نقل بار و مسافر: مشمول معافیت

امضا کنندگان

محمد مسیحی – محمدرضا شایان پور – غلامحسن کشاورز – محمدحسن زارع – محمود علیزاده – عادل بهرامی – علی اصغر تراب احمدی – حمید تهذیبی – عباس ورزیده – محمد حسین زحمتی – مهرعلی قنبرپور – رضا امیدی – عباس بی نیاز – حسن بابائی
سیدرضا صادق زاده – حجت اله مولایاری – مهرداد مهرکام

سند شماره 30/4/8728 – سود تسهیلات اعطایی موسسات مالی خارجی مقیم خارج

تاریخ سند: 1379/10/06
شماره سند: 30/4/8728
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

سود تسهیلات اعطایی موسسات مالی خارجی مقیم خارج که هیچ گونه فعالیت عملیاتی در ایران ندارند مشمول مالیات نمی‌باشد

شرح موضوع

• ارجاع و بررسی:
  رونوشت نامه شماره 21-1-4457 مورخ 21/6/1379 معاون محترم وزیر و رئیس کل سازمان سرمایه‌گذاری به وزارت امور اقتصادی و دارایی و بررسی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در جلسه مورخ 21/9/1379.
• تسهیلات مالی خارجی شامل سه مورد اصلی است:
  1. تسهیلات مالی و اعتباری مستقیم دولت: مطابق بند “و” تبصره 22 قانون برنامه دوم توسعه و بند “ب” ماده 85 قانون برنامه سوم توسعه (نظیر تسهیلات مالی بانک جهانی) که بازپرداخت آن توسط دولت تضمین می‌شود.
  2. تسهیلات اعتباری سیستم بانکی کشور: اخذ شده در چارچوب مراودات عادی و اعتبار بانک‌ها.
  3. تسهیلات اعتباری دستگاه‌های دولتی: مانند شرکت ملی نفت ایران که بر پایه اعتبار خود اقدام به اخذ تسهیلات می‌نمایند.
• محاسبه سود:
  • نرخ‌های متداول بین‌المللی مانند LIBOR معیار محاسبه سود است.
  • طبق استانداردهای بین‌المللی، سود بدون کسر مالیات به اعتباردهنده پرداخت می‌شود.
• مسائل مطروحه:
  • اخذ مالیات از تسهیلات اعطایی مؤسسات مالی خارجی مقیم خارج توسط مسئولین مالیاتی کشور
  • لزوم تعیین مبنای قانونی برای مطالبه مالیات از سود این تسهیلات

سوالات مطرح‌شده

1. آیا اخذ مالیات از سود و هزینه‌های تبعی اعتبارات مورد بحث قانونی است با توجه به اینکه مؤسسات اعتباردهنده در خارج فعالیت عملیاتی ندارند؟
2. اگر چنین اقدامی قانونی باشد، تکلیف طرح‌های مصوب بودجه و اعتبارات مورد استفاده سیستم بانکی چیست؟
3. آیا سود مبالغ استمهال شده بر اثر بحران مالی کشور مشمول مالیات می‌گردد؟

رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

پس از بررسی قوانین و مقررات مالیاتی و تبادل نظر، هیأت عمومی اعلام نمود:

1. استناد قانونی:
   • بند 5 ماده 1 قانون مالیات‌های مستقیم
   • بند ج ماده 105 قانون مالیات‌های مستقیم
   • ماده 107 قانون مالیات‌های مستقیم
2. نحوه اعمال مالیات برای اشخاص غیرایرانی:
   • هر شخص غیرایرانی (حقیقی یا حقوقی) نسبت به درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌کند مشمول مالیات است.
   • درآمد تحصیل‌شده معمولاً از طریق شعبه، نمایندگی، کارگزاری یا اشتغال فردی در ایران محقق می‌شود.
3. نتیجه درباره سود تسهیلات خارجی:
   • سود مربوط به اعتبارات و تسهیلات اعطایی مؤسسات مالی خارجی مقیم خارج که هیچ‌گونه فعالیت عملیاتی در ایران ندارند، مشمول مالیات نخواهد بود.
   • سایر درآمدهای تحصیل‌شده از ایران که در احکام قانونی ذکر نشده‌اند، از جمله این نوع سود، از شمول مالیات معاف می‌باشند.

نکات کلیدی سند

• موضوع: سود تسهیلات اعطایی موسسات مالی خارجی مقیم خارج
• شمول مالیات: مشمول مالیات نیست در صورتی که مؤسسات هیچ فعالیت عملیاتی در ایران نداشته باشند
• مرجع قانونی: بند 5 ماده 1، بند ج ماده 105 و ماده 107 قانون مالیات‌های مستقیم
• دلایل قانونی: درآمد تحصیل‌شده از طریق تسهیلات خارجی بدون فعالیت عملیاتی در ایران جزء درآمد مشمول مالیات نیست

سند شماره 30/4/11175 – عدم شمول دریافتی شرکت‌های خارجی بابت تعمیرات خارج از کشور

تاریخ سند: 1377/11/06
شماره سند: 30/4/11175
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

دریافتی شرکت‌های خارجی بابت تعمیر ماشین‌آلات و تجهیزات – عدم شمول مالیات بر درآمد در ایران

متن سند

نامه شماره 45006 مورخ 21/9/1377 معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص تعیین شقوق مختلف مشمول بند الف ماده 107 قانون مالیات‌های مستقیم و با استناد به نامه شماره 37/33552 مورخ 20/8/1377 اداره کل مالیات بر شرکت‌ها، در جلسه مورخ 3/11/1377 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مطرح گردید.

مسئله مطرح شده:
اگر دارنده ماشین‌آلات و تجهیزات (شرکت حفاری) تجهیزات را برای تعمیر به کشور خارجی ارسال دارد و اسناد و مدارک حمل، پروانه گمرکی و سایر مدارک مربوطه در اثبات ارسال تجهیزات موجود باشد، و تعمیر در خارج انجام گیرد، آیا شرکت خارجی از بابت کار در کشور خود می‌بایستی در ایران هم مشمول مالیات شود؟

رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحیه‌های بعدی، هیأت عمومی اعلام نمود:

• دریافتی شرکت‌ها و مؤسسات خارجی از ایران بابت تعمیر ماشین‌آلات و تجهیزات
• در مواردی که تعمیر در کشور خارجی انجام شود،
• از مصادیق بند الف ماده 107 قانون مالیات‌های مستقیم نبوده و مشمول مالیات بر درآمد در ایران نمی‌باشد.

نکات کلیدی سند

• موضوع: دریافتی شرکت‌های خارجی بابت تعمیرات خارج از کشور
• شمول مالیات: مشمول مالیات بر درآمد ایران نیست
• مرجع قانونی: بند الف ماده 107 و بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم
• مدارک مورد نیاز: اسناد حمل، پروانه گمرکی و مدارک اثبات ارسال تجهیزات

سند شماره 30/4/8902 – پرداختی کشتیرانی از نظر مالیات تکلیفی

تاریخ سند: 1377/09/02
شماره سند: 30/4/8902
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

پرداخت کرایه حمل محموله‌ها توسط کشتی‌های خارجی – عدم شمول مالیات تکلیفی

متن سند

نامه شماره 8622/12/19 مورخ 2/8/1377 شرکت کشتیرانی جمهوری اسلامی ایران توسط معاونت درآمدهای مالیاتی به هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی ارجاع گردیده است.

مضمون نامه:
شرکت کشتیرانی جمهوری اسلامی ایران بنا به اقتضاء و ماهیت فعالیت خود و به‌منظور صرفه‌جویی در هزینه‌ها، به ویژه هزینه‌های ارزی، گاهی ناچار است برخی محموله‌ها را از مبادی خارج از کشور به وسیله کشتی‌های خارجی با پرداخت کرایه حمل منتقل نماید. در غیر این صورت، کشتی‌های شرکت مجبورند بدون بار به بنادر خارجی سفر کرده و محموله‌ها را به ایران حمل کنند که مستلزم هزینه هنگفت می‌باشد.

با توجه به اینکه:

• صاحبان کشتی خارجی فاقد نمایندگی، شعبه یا کارگزار در ایران می‌باشند،
• هیچگونه عوارض یا مالیاتی را نیز تقبل نمی‌کنند،

هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی بررسی نمود که آیا کرایه پرداختی بابت حمل کالا به صاحبان کشتی‌های خارجی مشمول کسر مالیات تکلیفی (بند الف ماده 107 قانون مالیات‌های مستقیم) می‌باشد یا خیر.

رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحیه‌های بعدی، هیأت عمومی اعلام نمود:

• پرداختی کشتیرانی جمهوری اسلامی ایران بابت کرایه حمل بار توسط کشتی‌های خارجی از مبادی خارج از کشور
• با عنایت به اینکه موضوع از مصادیق بند 5 ماده 1، بند ج ماده 105، ماده 107 و ماده 113 قانون مالیات‌های مستقیم نمی‌باشد،

مشمول مالیات موضوع آن قانون نخواهد بود.

نکات کلیدی سند

• کرایه حمل محموله‌ها: پرداخت به کشتی‌های خارجی از مبادی خارج از کشور
• شمول مالیات: مشمول مالیات تکلیفی نیست
• مرجع قانونی: مواد 1، 105، 107 و 113 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366
• هدف: جلوگیری از بار اضافی مالیاتی بر هزینه‌های عملیاتی شرکت کشتیرانی

سند شماره 30/4/4317 – واگذاری حق‌الامتیاز علامت تجاری

تاریخ سند: 1376/05/04
شماره سند: 30/4/4317
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

واگذاری حق‌الامتیاز علامت تجاری بدون نیاز به گواهی مالیاتی

متن سند

اداره کل مالیات‌های مرکز تهران با ارسال نامه شماره 1075 مورخ 23/4/76 و تصویر گواهی ثبتی علامت تجاری شماره 55431 یادآور شده است:

بر اساس مقررات قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفندماه 1366 مجلس شورای اسلامی و اصلاحیه‌های بعدی آن، صرف واگذاری حق‌الامتیاز علامت تجاری نیازی به صدور گواهی خاصی از طرف حوزه مالیاتی مربوط نمی‌باشد.

دستورالعمل اجرایی

• مامورین مالیاتی و حوزه‌های ذیربط موظفند بدون نیاز به گواهی اضافی به واگذاری حق‌الامتیاز علامت تجاری رسیدگی و اقدام لازم معمول نمایند.

نکات کلیدی سند

• حق‌الامتیاز علامت تجاری: انتقال آن مشمول مالیات بوده اما نیاز به گواهی خاص از حوزه مالیاتی ندارد.
• مرجع قانونی: قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه‌های بعدی
• واگذاری و رسیدگی: به عهده حوزه مالیاتی ذیربط بدون نیاز به اسناد تکمیلی اضافی.
• هدف: تسهیل در فرآیند مالیاتی واگذاری حق‌الامتیاز علامت تجاری و جلوگیری از اقدامات زائد اداری.

سند شماره 30/4/1653 – شعب و دفتر نمایندگی شرکت‌های خارجی

تاریخ سند: 1372/02/07
شماره سند: 30/4/1653
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

نحوه رسیدگی به مالیات عملکرد شعب و نمایندگی‌های شرکت‌های خارجی در ایران

مقدمه

دفتر فنی مالیاتی طی گزارش شماره 350-5/30 – 30/1/1372 عنوان کرده است:

“شعب و دفتر نمایندگی شرکت‌های خارجی که در ایران به امر بازاریابی و جمع‌آوری اطلاعات اقتصادی و فنی و خدمات بعد از فروش اشتغال دارند، رأساً اقدام به انعقاد قرارداد فروش و کسب درآمد ننموده بلکه این اقدام مستقیماً و از طریق خود شرکت خارجی صورت می‌گیرد.
ضمناً هزینه‌های شعب و نمایندگی‌ها نیز از شرکت مادر تأمین و مصرف می‌شود.”

مشکل و رویه متناقض

• حوزه‌های مالیاتی و هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی برای پرونده‌های مالیاتی عملکرد سال 1368 و سنوات بعد رویه یکنواختی نداشته‌اند.
  • گروهی: صورتجلسه شماره 17/16441 – 26/11/1366 شورای عالی مالیاتی را ملاک عمل قرار داده‌اند.
  • گروه دیگر: مستنداً به ماده 173 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 رأی مزبور را ملغی‌الاثر دانسته‌اند و تصمیم مستقلاً اتخاذ نموده‌اند.
• دفتر فنی مالیاتی برای اتخاذ رویه واحد موضوع را به هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی ارجاع داده است.

رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

مبنای قانونی: بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366

بند 1 – وجوه دریافتی از شرکت مادر

• وجوه دریافتی شعب و نمایندگی‌های خارجی از شرکت‌های اصلی (مادر) مطابق صورتجلسه شماره 17/16441- 26/11/1366 قابل اجرا و تسری به دوره 1368 و سنوات بعد می‌باشد.

بند 2 – درآمد ارائه خدمات بعد از فروش

• درآمد ناشی از ارائه خدمات پس از فروش توسط شعب و نمایندگی‌ها در ایران
  • طبق بند 5 ماده 1 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 مشمول مالیات می‌باشد.
  • مامورین ذی‌ربط مکلف به تشخیص و مطالبه آن مطابق مقررات می‌باشند.

نکات کلیدی سند

• شعب و نمایندگی‌های خارجی: در ایران فعالیت‌های بازاریابی و خدمات بعد از فروش دارند، اما فروش کالا و درآمد حاصل از فروش مستقیماً توسط شرکت مادر خارجی انجام می‌شود.
• مالیات درآمد فروش: مستقیماً بر عهده شرکت مادر خارجی است، بنابراین شعبه یا نمایندگی درآمد حاصل از فروش مستقیمی ندارد.
• مالیات خدمات پس از فروش: بر عهده شعبه یا نمایندگی در ایران است و مشمول مقررات ماده 1 قانون مالیات‌های مستقیم است.
• رویۀ واحد مالیاتی: لازم است تمام شعب و نمایندگی‌ها طبق این رأی به صورت یکنواخت و قانونی رسیدگی شوند.

سند شماره 30/4/11804 – تعهد بازپرداخت مالیات توسط خریدار

تاریخ رای شورا: 1371/10/09
شماره رای شورا: 30/4/11804
وضعیت سند: –
امضا کننده: شورای عالی مالیاتی

موضوع سند

نحوه محاسبه درآمد مشمول مالیات حق واگذاری محل در صورت تعهد پرداخت مالیات توسط خریدار

مقدمه

با توجه به گزارش 4103-5/30 مورخ 13/12/70 دفتر فنی مالیاتی و اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366، موضوع در هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مطرح و رای به شرح زیر صادر شد.

رای اکثریت

1. مطابق بندهای 2، 3، 4 و 5 ماده 1 قانون مالیات‌های مستقیم، اشخاص حقیقی و حقوقی نسبت به درآمدهای مکتسبه طبق مقررات مربوط مشمول مالیات شناخته شده‌اند.
   • مطالبه مالیات باید از صاحب درآمد به عمل آید، صرف نظر از اینکه مالیات از چه محلی یا توسط چه شخصی پرداخت می‌شود.
2. در مواردی که خریدار تعهد پرداخت مالیات را برعهده گرفته است:
   • این موضوع از مصادیق ماده 10 قانون مدنی بوده و بین طرفین معتبر است، تا جایی که مغایر موازین قانونی نباشد.
   • اما محاسبه درآمد مشمول مالیات باید بر اساس درآمد کسب‌شده توسط انتقال‌دهنده انجام شود و مبلغ پرداختی توسط خریدار از درآمد انتقال‌دهنده کسر گردد.
3. روش محاسبه درآمد مشمول مالیات – مثال عملی:
   • شخصی در سال 1368 حق واگذاری مغازه‌ای را به مبلغ 20,330,000 ریال خریداری و در سال 1369 به مبلغ 28,000,000 ریال به دیگری واگذار کرده است.
   • انتقال گیرنده تعهد پرداخت مالیات را کرده است.
   • درآمد خالص پس از کسر مالیات: 7,670,000 ریال = 28,000,000 – 20,330,000
   • درآمد مشمول مالیات قبل از کسر مالیات: 12,000,000 ریال
   • مالیات متعلقه: 4,330,000 ریال (طبق نرخ ماده 131 قبل از اصلاحیه)
   • در حقیقت انتقال‌دهنده حق خود را به مبلغ 32,330,000 ریال واگذار کرده است.
4. اعتبار رای فعلی:
   • ناظر به معاملات تا پایان سال 1370
   • در صورتی که مدارک ارائه شده توسط مأموران یا مراجع ذی‌صلاح مورد قبول واقع نشود، دریافتی بابت حق واگذاری محل باید با توجه به سایر موازین قانونی تعیین و مبنای محاسبات قرار گیرد.

نظر اقلیت

1. با عنایت به تبصره 2 ماده 73 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366:
   • محول نمودن پرداخت مالیات به خریدار (معمولاً با تنظیم وکالتنامه) از مصادیق تحصیل امتیاز تلقی می‌شود.
   • دریافت مقداری از ارزش حق واگذاری به پول نقد دلیل بر عدم دریافت امتیاز نیست.
   • در این قبیل موارد، ارزش حق واگذاری محل طبق مقررات مذکور و یا تبصره 3 ماده 28 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1345 از طریق برآورد ارزش وسیله مأموران تشخیص تعیین گردد.

امضا کنندگان

محمدتقی نژاد عمران – علی اکبر سمیعی – محمد طاهر – مجید میرهـادی – علی اکبر نوربخش – رضا زنگنه – محمد علی سعیدزاده