گردش کار

مشخصات پرونده

تاریخ دادنامه: 1404/12/5

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای آرش موسی زاده حقیقی

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته:

ابطال عبارت خرداد سال 1404 از سطر سوم بخشنامه شماره 200/23059/د مورخ 1404/03/27 سازمان امور مالیاتی کشور

گردشکار

شاکی به موجب دادخواست و لوایح تکمیلی به شماره های 1398934مورخ 1404/4/9 شماره 1532518مورخ 1404/4/21و شماره 1365400مورخ 1404/4/8که ثبت دفتر اندیکاتور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شده است؛ ابطال عبارت خرداد سال 1404از سطر سوم بخشنامه شماره200/23059/دمورخ 1404/3/27سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اجمالاً به طور خلاصه اعلام کرده است که:

بند 1

” سازمان امور مالیاتی در اقدامی بر خلاف قانون با اجتهاد در مقابل نص و در مقام وضع قانون فراتر از اختیارات قانونی خود بیان داشته است که مهلت تسلیم فهرست حقوق خرداد ما سال 1404 تا پایان 22 تیرماه سال 1404می باشد. لذا آنچه آشکار است پس از مهلت مربوطه، پرداخت کنندگان حقوق مشمول جرایم موضوع مواد 197و 199قانون مالیات های مستقیم خواهند شد و این امر اساساً در تضاد با مهلت قانونی تسلیم فهرست حقوق خرداد ماه سال 1404با عنایت به ماده 86قانون مالیات های مستقیم و بند (ز) بودجه سال 1404می باشد. زیرا که مقنن صراحتاً بیان داشته که تا پایان ماه بعد تسلیم نمایند که در خصوص فهرست خرداد ماه همان پایان تیر ماه می باشد و کاملاً مشخص و صریح می باشد که مهلت قانونی را آن سازمان کاهش داده است و این امر موجب خسارت و جریمه مضاعف که هیچ کارفرمایی شایسته آن نیست، می شود. ضمن این که ماده 191قانون مالیات های مستقیم تکلیفی بر بخشودگی تمام جرایم را بر سازمان امور مالیاتی محول نکرده است و صرفاً آن سازمان میتواند بخشودگی را اعمال کند و حتی با فرض بخشودگی 99درصد جرایم همان 1درصدی که غیرقابل بخشش گردد، عملاً همان 1درصد نیز غیرقانونی است. چرا که کارفرمایان به تکلیف خود در مهلت مقرر و قانونی اقدام نموده اند اما آن سازمان اقدامی غیرقانونی کرده است و این امر جز اعمال سختی و مشکلات بر دوش واحدهای اقتصادی نخواهد داشت.”

بند 2

” همان گونه که بیان شد سازمان امور مالیاتی مهلت مذکور را تا بیست و دوم تیر ماه اعلام داشته و پس از آن نسبت به کارفرمایان تحمیل جریمه می نماید و موجب خسارات جبران ناپذیری میگردد. چنان که با استدلال در ماده 165قانون مالیات های مستقیم که بیان می دارد در مواردی که حوادث غیرمترقبه در کشور رخ دهد باید نسبت به درآمد مشمول مالیات و مالیات پرداختی بخشودگی و تقسیط های بلند مدت اعطا کرد و در بخشنامه فوق نه تنها چنین امری رؤیت نمی گردد، بلکه نسبت به کاهش مهلت مقرر قانونی نیز گام برداشته شده و با توجه به این که اصول حقوق اداری درباره صلاحیت و اختیار مقام اداری نیز چنین صلاحیت و اختیاری را به سازمان امور مالیاتی اعطاء نکرده که بر خلاف هدف قانونگذار گام برداشته، موجب تضییع و تضییق حقوق مؤدیان کشور شده است. آنچه صریح و روشن است با استنباط از ماده 165قانون مالیات های مستقیم می توان استتناج کرد که باید نسبت به هموار کردن شرایط فعالان اقتصادی گام برداشت و نه این که در عسر و حرج قرار دادن فعالان اقتصادی و همچنین مصوبه فوق در تضاد با مفاد ماده 86قانون مالیات های مستقیم و تبصره 1 قانون بودجه سال 1404می باشد. لازم به ذکر است که مضمون بخشنامه مورد شکایت بخشودگی جرایم حقوق و دستمزد موضوع مواد 197و 199قانون مالیات های مستقیم می باشد که مغایر با اصل 138قانون اساسی ایران می باشد. چرا که اساساً مصوبات نباید مغایر با متن و روح قانون باشند و متأسفانه در شرایطی که سیاست کلی کشور و دولت مبنی بر تسهیل نسبت به حقوق کارفرمایان می باشد، اما سازمان امور مالیاتی سیاست خود را بر ورود تعسر و سختی و همچنین فشار روانی به کارفرمایان گام برداشته است. با توجه به صراحت ماده 86قانون مالیات های مستقیم و بند ز تبصره 1قانون بودجه سال 1404 کل کشور در خصوص مهلت قانونی تسلیم فهرست حقوق و دستمزد به سازمان امور مالیاتی کشور، تقاضای ابطال بخشنامه مورد شکایت با عنایت به مواد 13 ،12و 88قانون دیوان عدالت اداری از تاریخ تصویب مورد استدعاست”.

متن بخشنامه مورد شکایت

” بخشنامه شماره 200/23059/د مورخ 1404/03/27 مواد 197 و 191 و 199 قانون مالیات های مستقیم در ارتباط با فصل مالیات بر درآمد حقوق – مخاطبان: مدیران کل امور مالیاتی موضوع: بخشودگی جرایم مالیاتی موضوع مواد 197و 199قانون مالیات های مستقیم در خصوص ارسال فهرست حقوق بگیران و پرداخت مالیات حقوق با عنایت به مواعد زمانی ارسال فهرست و همچنین پرداخت مالیات متعلق حقوق و محدودیتهای مؤدیان مالیاتی، ادارات کل امور مالیاتی موظفند ترتیبی اتخاذ نمایند تا جریمه تأخیر در بارگذاری فهرست حقوق و دستمزد و پرداخت مالیات متعلق موضوع بند ( ز) تبصره یک قانون بودجه سال 1404 برای ماههای اردیبهشت و خرداد سال 1404در مواردی که فهرست مربوطه و یا مالیات متعلقه تا بیست و دوم تیر ماه سال 1404حسب مورد بارگذاری و یا پرداخت میشود با رعایت ماده 191 قانون مالیاتهای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرد-. رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور”

پاسخ طرف شکایت

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/13424/ص مورخ 1404/8/1 توضیحاتی داده است که خلاصه آن به قرار زیر است:

بند 1

در ماده 191قانون مالیات های مستقیم اختیار سازمان امور مالیاتی در مورد بخشودگی جریمه های مالیاتی این گونه بیان شده:

” تمام یا قسمتی از جرایم مقرر در این قانون بنا به درخواست مؤدی با توجه به دلایل ابرازی مبنی بر خارج از اختیار بودن عدم انجام تکالیف مقرر و با در نظر گرفتن سوابق مالیاتی و خوشحسابی مؤدی به تشخیص و موافقت سازمان امور مالیاتی کشور قابل بخشوده شدن میباشد “.

مقررهگذاری در قالب بخشنامه شماره 200/23059د مورخ 1404/3/27 نیز براساس همین اختیارات صورت گرفته است.

بند 2

در بخشنامه مورد شکایت بازه زمانی خرداد ماه برای انجام تکالیف قانونی موضوع ماده 86قانون مالیاتهای مستقیم و حکم مقرر در قانون بودجه سال جاری در مقرره موصوف ذکر شده است. لیکن در ادامه مقرره تصریح گردیده در مواردی که فهرست مربوطه و یا مالیات متعلقه تا بیست و دوم تیر ماه سال 1404حسب مورد بارگذاری و یا پرداخت می شود با رعایت ماده 191قانون مالیات های مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرد. از این روی به دلیل آن که در مقرره فوق به بارگذاری فهرست حقوق و دستمزد و پرداخت مالیات متعلق برای خرداد ماه سال مذکور اشاره شده و عبارت (حسب مورد) در سطر آخر آمده است، این مفهوم از آن برمی آید که اعمال حکم مقرر در بخشنامه موصوف برای ماه خرداد با توجه به مواعد مقرر قانونی متصور نخواهد بود.

بند 3

حسب مقررات ماده 86قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1366و اصلاحات و الحاقات بعدی آن، پرداخت کنندگان حقوق هنگام هر پرداخت یا تخصیص آن مکلفند مالیات متعلق را طبق مقررات ماده 85این قانون محاسبه و کسر و تا پایان ماه بعد ضمن تسلیم فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت کنندگان حقوق و میزان آن به اداره امور مالیاتی محل پرداخت و در ماه های بعد فقط تغییرات را صورت دهند.

بند 4

به موجب مقررات جزء 3بند (ز) تبصره 1ماده واحده قانون بودجه سال 1404کل کشور، برای تعیین مالیات بر مجموع درآمد یاد شده، پرداخت کنندگان قبل از هر پرداخت یا تخصیص آن مکلفند فهرستی متضمن نام و نشانی دریافت کنندگان و میزان پرداخت یا تخصیص را برای محاسبه و تعیین مالیات متعلق به سامانه سازمان امور مالیاتی کشور ارسال نمایند. از تاریخ اعلام میزان مالیات مربوط به هر کارفرما در سامانه حداکثر تا پایان ماه بعد، پرداخت کنندگان باید نسبت به کسر و پرداخت مالیات اعلامی اقدام نماید. رعایت ترتیبات مذکور، جایگزین تکالیف مقرر در ماده 86قانون مالیات های مستقیم می شود. در صورت عدم پرداخت مالیات در موعد مقرر، سازمان امور مالیاتی از طریق عملیات اجرای وصول مالیات نسبت به وصول آن اقدام می نماید. با توجه به اصل 51قانون اساسی، هیچ نوع مالیاتی وضع نمی شود مگر به موجب قانون. از این روی موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می شود و بخشنامه شماره 200/23059د مورخ 1404/3/27حسب اختیارات مندرج در حکم مقرر در ماده ۱۹۱قانون مالیات های مستقیم، تمام یا قسمتی از جرایم مقرر در این قانون بنا به درخواست مؤدی با توجه به دلایل ابرازی مبنی بر خارج از اختیار بودن عدم انجام تکالیف مقرر و با در نظر گرفتن سوابق مالیاتی و خوش حسابی مؤدی به تشخیص و موافقت سازمان امور مالیاتی کشور قابل بخشوده شدن می‌باشد. تنظیم گردیده است.

بند 6

با عنایت به مقررات مطروحه و نظر به این که سازمان امور مالیاتی کشور صرفاً متولی وصول مالیات حسب قوانین و مقررات مالیاتی مصوب مراجع ذی صلاح می باشد، در چهارچوب اختیارات قانونی با توجه به وضعیت اضطرار ناشی از بروز جنگ تحمیلی در بازه زمانی صدور بخشنامه مورد شکایت و همچنین به علت نامشخص بودن زمان پایان جنگ مذکور و توجه به این مطلب که بازه زمانی خرداد ماه برای انجام تکالیف قانونی موضوع ماده ۸۶قانون مالیات های مستقیم و حکم مقرر در قانون بودجه سال جاری در مقرره موصوف ذکر شده است. با این وصف نظر به معروضات و مستندات ارائه شده، رد شکایت شاکی مورد استدعا است”.

تشکیل جلسه هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1404/12/5 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

قانونگذار به شرح ماده ۸۶ قانون مالیات‌های مستقیم و نیز بند (ز) تبصره (۱) قانون بودجه سال ۱۴۰۴ کل کشور، در تعیین مهلت قانونی تسلیم فهرست حقوق و دستمزد و پرداخت مالیات متعلّق، موعد را تا پایان ماه بعد مقرر داشته است و مؤدی مالیاتی مکلف است با عنایت به ماهیت مالیات حقوق، نسبت به کسر و ایصال مالیات حقوق هر ماه تا پایان ماه بعد اقدام نماید.

لکن در مقرره مورد شکایت اعلام شده است که در راستای اجرای قانون بودجه سال ۱۴۰۴، مهلت زمانی ارسال و انجام تکالیف مذکور مربوط به مالیات حقوق ماه‌های اردیبهشت و خرداد سال ۱۴۰۴، بیست‌ودوم تیرماه ۱۴۰۴ (۱۴۰۴/۴/۲۲) تعیین شده است و در این فرض، مؤدی مشمول جرایم مندرج در ماده ۱۹۱ قانون مالیات‌های مستقیم نخواهد بود.

این در حالی است که برای ماه اردیبهشت، مهلت انجام تکالیف تا پایان خردادماه و برای ماه خرداد، مهلت انجام تکالیف تا پایان تیرماه تعیین شده است و نه بیست‌ودوم تیرماه.

بنابراین، عبارت «خرداد سال ۱۴۰۴» که مورد شکایت قرار گرفته است، در سطر سوم بخشنامه شماره ۲۰۰/۲۳۰۵۹/د مورخ ۱۴۰۴/۰۳/۲۷ سازمان امور مالیاتی کشور، خلاف قانون تشخیص داده می‌شود و مستند به بند (۱) ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲، از تاریخ تصویب ابطال می‌گردد.

این رأی، براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب ۱۴۰۲/۰۲/۱۰، در رسیدگی و تصمیم‌گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

احمدرضا عابدی

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری