پیوست 2: مبانی اندازه گیری
پیشینه
1 . براساس مصوبه شماره 57 مورخ 7/5/1380 کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، کارهای تحقیقاتی لازم برای تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای کشاورزی توسط کارشناسان و گروه کارشناسی مدیریت تدوین استانداردها شروع شد. در فرایند تحقیقات، فعالیتهای زیرصورت گرفته است:
الف. بررسی روشهای حسابداری شرکتهایی که در زمینه کشاورزی فعالیت میکنند.
ب . مطالعه استانداردهای حسابداری تدوین شده توسط مراجع حرفهای معتبر.
ج . بررسی تحقیقات انجام شده در زمینه حسابداری فعالیتهای کشاورزی.
د . نظرخواهی از برخی شرکتها که در زمینه کشاورزی فعالیت میکنند.
ﻫ . تشکیل جلسات متعدد گروه کارشناسی برای جمع بندی نتایج تحقیقات.
2 . کمیتـه تدویـن استانداردهـای حسابداری براسـاس نتایج مطالعات انجام شده و همچنین استاندارد بینالمللی حسابداری 41 کشاورزی، تدوین استاندارد حسابداری 26 فعالیتهای کشاورزی را در دستور کار قرار داد و پس از حدود30 جلسه بحث و تبادلنظر، متن پیشنهادی استاندارد تصویب شد.
دلایل تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای کشاورزی
3 . کمیته تدوین استانداردهای حسابداری بهدلایل زیر تدوین استاندارد حسابداری مربوط به فعالیتهای کشاورزی را ضروری تشخیص داده است:
الف . استفاده از روشهای حسابداری متفاوت توسط شرکتها برای معاملات و رویدادهای مشابه،
ب . مستثنی شدن فعالیتهای کشاورزی از دامنه کاربرد بعضی از استانداردهای حسابداری موجود (همانند استاندارد حسابداری 8 حسابداری موجودی مواد و کالا)،
ج . ماهیت خاص فعالیتهای کشاورزی از جمله وجود دگردیسی زیستی، و
د . هماهنگی بیشتر با استانداردهای بینالمللی حسابداری باتوجه به تدوین استاندارد بینالمللی حسابداری 41 کشاورزی.
اندازهگیری داراییهای زیستی
4 . برای اندازهگیری داراییهای زیستی مربوط به فعالیتهای کشاورزی دو رویکرد اصلی ارزش منصفانه و بهای تمام شده وجود دارد که هرکدام از این رویکردها مبتنیبر استدلالات خاصی است.
5 . کاربرد ارزش منصفانه برای اندازهگیری داراییهای زیستی مربوط به فعالیتهای کشاورزی براساس استدلالات زیر است :
الف. تغییرات ارزش منصفانه، آثار تغییرات ناشی از دگردیسی زیستی داراییهای زیستی را بهتر منعکس میکند،
ب . الگوی زمانی وقوع مخارج در موارد زیادی با الگوی دگردیسی زیستی متفاوت است،
ج . برای بسیاری از داراییهای زیستی بازار فعال وجود دارد و درنتیجه ارزش بازار قابل اتکا برای آنها وجود دارد،
د . بهدلیل مشکلات تخصیص هزینهها در رویکرد بهای تمام شده، در برخی از مواقع ارزش منصفانه از بهای تمام شده قابل اتکاتر است، و
ﻫ . اطلاعات مبتنیبر ارزش منصفانه مربوط تر از اطلاعات مبتنیبر بهای تمام شده تاریخی است.
6 . کاربرد بهای تمام شده برای اندازهگیری داراییهای زیستی مربوط به فعالیتهای کشاورزی براساس استدلالات زیر است :
الف . در بیشتر موارد، بهای تمام شده تاریخی از ارزش منصفانه قابلاتکاتر است، زیرا بهای تمام شده حاصل معاملات واقعی و دارای شواهد کافی است،
ب . ارزشهای منصفانه محصولات دارای نوسانات زیاد است و مبنای مناسبی برای اندازهگیری نیست،
ج . استفاده از ارزشهای منصفانه در هر دوره مالی هزینه تهیه اطلاعات را افزایش میدهد،
د . رویکرد بهای تمام شده رایجتر از رویکرد ارزشهای منصفانه است، و
ﻫ . در موردبرخی داراییهای زیستی بهویژه داراییهای زیستی مولد بازار فعال وجود ندارد.
7 . کمیته پس از انجام بررسیهای لازم به این نتیجه رسید که برای مقاصد اندازهگیری، داراییهای زیستی را به دو گروه داراییهای زیستی مولد و غیرمولد طبقهبندی کند. در مورد داراییهای زیستی مولد بازار فعالی هماکنون وجود ندارد بنابراین استفاده از ارزش منصفانه بهدلیل نبود ارزشهای بازار قابل اتکا بهطور منظم مناسب نمیباشد. علاوه بر این شناسایی درآمدها و هزینههای تحقق نیافته داراییهای مولد در صورت سود و زیان یا صورت سود و زیان جامع مشکلآفرین است. به همین دلیل کمیته تشخیص داد که حسابداری داراییهای زیستی مولد بهتر است براساس استاندارد حسابداری 11 داراییهای ثابت مشهود انجام شود. اما داراییهای زیستی غیرمولد باید براساس ارزشهای منصفانه اندازهگیری شود مگر در موارد استثنایی که ممکن است اندازهگیری داراییهای زیستی غیر مولد براساس ارزشهای منصفانه، قابل اتکا نباشد.
8 . یکی از روشهای تعیین ارزش منصفانه استفاده از جریانهای نقدی تنزیل شده میباشد. کمیته به دلایل زیر این روش را نپذیرفته است:
الف . براورد جریانهای نقدی و همچنین نرخ تنزیل در محیط اقتصادی کشور بسیار قضاوتی خواهد بود و در اکثر موارد منجر به ارزشهای قابل اتکا نمیشود، و
ب . بهدلیل گسترش دامنه قضاوت، زمینه تحریف صورتهای مالی تقویت میشود.
نحوه عمل مخارج زمان فروش
9 . براساس این استاندارد داراییهای زیستی غیرمولد براساس ارزش منصفانه پس از کسر مخارج براوردی زمان فروش اندازهگیری میشود. مخارج زمان فروش شامل حقالزحمه پرداختی به واسطهها، مالیات و عوارض مربوط میباشد. مخارج زمان فروش شامل هزینه حمل و سایر هزینههای لازم جهت انتقال دارایی به بازار نیست زیرا ارزش منصفانه در این استاندارد برابر ارزش بازار پس از کسر هزینههای حمل و سایر هزینههای لازم برای انتقال دارایی به بازار است.
10 . مخارج زمان فروش به این دلیل کسر میشود که مبلغ دفتری دارایی باید نشاندهنده منافع اقتصادی مورد انتظار دارایی باشد. ارزش منصفانه پس از کسر مخارج براوردی زمان فروش نشاندهنده منافع اقتصادی است که انتظار میرود در تاریخ گزارشگری از دارایی بدست آید. کسر نکردن مخارج براوردی زمان فروش موجب انتقال زیان به دورههای آتی میشود.
اندازهگیری تولیدات کشاورزی
11 . طبق این استاندارد، تولیدات کشاورزی در زمان برداشت باید به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج براوردی زمان فروش اندازهگیری شود. پس از برداشت، این مبلغ به عنوان بهای تمام شده انتسابی تولیدات کشاورزی محسوب میشود و حسابداری آن براساس استاندارد حسابداری 8 حسابداری موجودی مواد و کالا خواهد بود.
12 . کمیته به دلیل وجود مشکلات تخصیص بهای تمام شده به تولیدات کشاورزی، هماهنگی مبنای اندازهگیری تولیدات کشاورزی برداشت شده از داراییهای زیستی غیرمولد با مبنای اندازهگیری اینگونه داراییها، وجود ارزشهای منصفانه قابل اتکا و استفاده بعضی از شرکتها از روش ارزش منصفانه، به این نتیجه رسید که تولیدات کشاورزی در زمان برداشت باید براساس ارزش منصفانه پس از کسر مخارج براوردی زمان فروش اندازهگیری شود. پس از زمان برداشت، برای هماهنگی روش اندازهگیری تولیدات کشاورزی با سایر موجودیها باید از روش بهایتمام شده طبقاستاندارد حسابداری 8 حسابداری موجودی مواد و کالا استفاده شود.
دامنه کاربرد اصلی استاندارد حسابداری 26 چیست؟
این استاندارد در حسابداری داراییهای زیستی (حیوانات و گیاهان زنده) و تولیدات کشاورزی (محصول برداشت شده) در زمان برداشت کاربرد دارد.
داراییهای زیستی چگونه اندازهگیری میشوند؟
داراییهای زیستی در زمان شناخت اولیه و در تاریخ ترازنامه باید به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگیری شوند.
تولیدات کشاورزی (محصولات برداشت شده) چگونه حسابداری میشوند؟
تولیدات کشاورزی در زمان برداشت، به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگیری شده و این مبلغ، بهای تمام شده اولیه موجودی مواد و کالا (AS8) را تشکیل میدهد.
“فعالیت کشاورزی” در استاندارد 26 به چه معناست؟
عبارت است از مدیریت بر دگردیسی زیستی داراییهای زیستی برای فروش، تبدیل به تولید کشاورزی یا افزایش داراییهای زیستی.آیا فراوری محصولات بعد از برداشت مشمول این استاندارد است؟خیر. پس از برداشت، محصول کشاورزی دیگر مشمول AS26 نبوده و تابع استاندارد حسابداری موجودی مواد و کالا (AS8) یا سایر استانداردهای مربوط خواهد بود.
چگونه داراییهای زیستی را طبق استاندارد 26 به ارزش منصفانه اندازهگیری کنیم؟
گام اول: تعریف دارایی زیستی:
اطمینان حاصل کنید که دارایی مورد نظر یک موجود زنده (حیوان یا گیاه) است که تحت مدیریت دگردیسی زیستی قرار دارد.
گام دوم: محاسبه ارزش منصفانه:
قیمت بازار دارایی زیستی را در بازار فعال تعیین کنید. اگر قیمت بازار وجود نداشت، از بهترین روشهای برآورد (مانند ارزش فعلی جریانهای نقدی آتی) استفاده نمایید.
گام سوم: کسر مخارج فروش:
کلیه مخارج تبعی مربوط به فروش (مانند حقالعمل کاری، عوارض حمل و نقل و مالیات) را از ارزش منصفانه کسر نمایید.
نتیجه: ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش (FVLCTS).
گام چهارم: ثبت درآمدهای تغییر ارزش:
تفاوت بین مبلغ دفتری قبلی و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش جدید، به عنوان سود یا زیان ناشی از تغییر در ارزش منصفانه در صورت سود و زیان دوره شناسایی میشود.
