پیوست 2: مبانی نتیجهگیری
پیشینه
1 . پیش از تدوین این استاندارد، شرکتهای بیمه در ایران برای گزارشگری مالی فعالیتهای بیمـه عمومی، در مواردی که آییننامههای شورای عالی بیمـه رویـه خاصی را مقـرر کـرده بـود، از این آییننامهها تبعیت و در بقیه موارد از استانداردهای حسابداری استفاده میکردند. با توجه به وجود استاندارد حسابداری خاص برای فعالیتهای بیمهای در دیگر کشورها، ورود بخش خصوصی به فعالیتهای بیمه و لزوم شفافیت بیشتر در گزارشگری مالی شرکتهای بیمـه، در شهریورماه 1381 پروژهای با عنوان ” تدوین استانداردهای حسابداری برای فعالیتهای بیمه“ بهموجب مصوبه کمیته تدوین استانداردهای حسابداری در دستور کار مدیریت تدوین استانداردها قرار گرفت.
2 . پروژه در قالب یک پژوهش برای گروه کارشناسی مدیریت تدوین استانداردها تعریف شد. ابتدا ادبیات و استانداردهای مرتبط در سایـر کشورهـا بررسی و گزارش مطالعـات تطبیقی تهیه گردید، سپس براساس مطالعات مقدماتی، فعالیتهـای بیمه باتوجـه به ماهیت و ویژگیهای آن به دو بخش تقسیم و مقرر شد پروژه تدوین استاندارد حسابداری برای فعالیتهـای بیمه در دو مرحله اجرا شود. تدوین استاندارد حسابداری برای فعالیتهای بیمه عمومی در دستور کار مرحله اول پروژه و تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه زندگی نیز در دستـور کار مرحله دوم قرار گرفت.
3 . باتوجه به ویژگیهای صنعت بیمه، گروه کارشناسی تدوین استانـدارد حسابداری فعالیتهـای بیمه با عضویت نمایندگان بیمه مرکزی، نمایندگان شرکتهای بیمه و برخی مدیران حسابرسی شرکتهای بیمه تشکیل شد. پس از تشکیل گروه کارشناسی، مسائل خاص فعالیتهای بیمه عمومی توسط اعضای گروه بررسی شد ونتایج کار گروه کارشناسی در قالب یک گزارش پژوهشی دراختیار کمیته تدوین استانداردهای حسابداری قرار گرفت.
4 . پس از تأیید ضرورت تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی توسط کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، گروه کارشناسی پیشنویس استاندارد را تهیه کرد. این پیشنویس در جلسات متعدد کمیته تدوین استانداردهای حسابداری بررسی و اصلاحات لازم در آن اعمال گردید.
دلایل تدوین استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی
5 . اهم دلایل ضرورت تدوین این استاندارد بهشرح زیر است :
ویژگیهای متفاوت و منحصر به فرد فعالیتهای بیمه عمومی.
استفاده از روشهای متفاوت حسابداری توسط شرکتهای بیمه برای معاملات و رویدادهای مشابه.
لزوم شفافیت بیشتر گزارشگری مالی شرکتهای بیمه.
دامنه کاربرد
6 . یکی از مسائل مطرح این است کـه آیـا این استاندارد بایـد تمام جنبههای حسابداری شرکتهای بیمه را پوشش دهد یا تنها بر فعالیتهای بیمهای متمرکز باشد. کمیته بنابه دلایل زیر معتقد است که این استاندارد باید تنها بر فعالیتهای بیمهای بپردازد:
الف . تدوین استاندارد حسابداری برای شرکتهای بیمه موجب تکرار الزامـات مطـرح شده در دیگر استانداردهای حسابداری میشود که ضرورت ندارد.
ب . چنانچه الزامات حسابداری تجویز شده برای شرکتهای بیمه با الزامات حسابداری تجویز شده برای سایر شرکتها درمورد یک رویداد واحد متفاوت باشد، این امر میتواند بر قابلیت مقایسه اطلاعات مالی بین شرکتها اثر نامطلوب داشته باشد.
ج . شرکتهای بیمه ممکن است صرفاً در یک زمینه تخصصی فعالیت کنند یا اینکه فعالیتهای تخصصی متفاوتی را انجام دهند. لذا تدوین یک استاندارد جامع برای تمام آنها ممکن است عملی و قابل توجیـه نباشد. علاوهبر این، برخی از شرکتهـای بیمـه ممکن است هم در زمینه فعالیتهای بیمهای و هم در دیگر زمینهها فعالیت کنند.
7 . بهدلیل گستردگی دامنه فعالیتهای بیمهای و در عین حال متفاوت بودن ویژگیهای این فعالیتها از یکدیگر، کمیته تصمیم گرفت فعالیتهای بیمهای را باتوجه به ویژگیهای آنها طبقهبندی کند. باتوجه به بررسیهای انجام شده درخصوص انواع فعالیتهای بیمهای، این فعالیتها به دو دسته شامل فعالیتهای بیمه عمومی (غیر زندگی) و فعالیتهای بیمه زندگی طبقهبندی شد. نظر بهاینکه این دو گروه فعالیت تفاوتهای قابل ملاحظهای با یکدیگر دارند، مقرر شد بنابه ضرورتهای موجود ابتدا استاندارد حسابداری فعالیتهای بیمه عمومی تدوین شود.
شناخت درآمد حق بیمه
8 . درآمد حق بیمه از تاریخ شروع پوشش بیمهای در رابطه با هریک از بیمهنامهها شناسایی میشود. تاریخ شروع پوشش بیمهای اصولاً باید در رابطه با هریک از بیمهنامههایصادره تعیین شود. اما بهدلیل حجم زیاد بیمهنامههای صادره، پراکندگی جغرافیایی صدور بیمهنامهها، عدم دسترسی بموقع به اطلاعات لازم و سایر محدودیتهای موجود، تعیین تاریخ شـروع پوشش بیمهای در رابطه با هریک از بیمهنامهها عملی دشوار و فاقد توجیه اقتصادی است. بنابراین، بنابه ملاحظات عملی، بیمهگران میتوانند از یک تاریخ تقریبی برای تعیین تاریخ شروع پوشش بیمهای برای مجموعهای از بیمهنامهها استفاده کنند، بشرطی که درآمد حق بیمه شناسایی شده با استفاده از این روش در مقایسه با درآمد حق بیمه شناسایی شده باتوجه به تاریخ شروع پوشش بیمهای هریک از بیمهنامهها در دوره مالی مربوط تفاوت با اهمیتی نداشته باشد.
9 . حق بیمه بابت پذیرش خطر توسط بیمهگر برای یک دوره معین است. در بیمههای عمومی، اغلب دوره زمانی پوشش خطر توسط بیمهنامهها با دوره تحت پوشش صورتهای مالی منطبق نیست، لذا باید براساس الگوی مشخص، آن بخش از حق بیمه که با خطرات پذیرفته شده در دوره مالی جاری مرتبط است، بهعنوان درآمد حق بیمه و بخش دیگری که با خطرات پذیرفته شده در دوره یا دورههای آتی مرتبط است بهعنوان حق بیمه عاید نشده (بدهی بیمهگـر) شناسایی شود. برای آندسته از فعالیتهای بیمه عمومی که توزیع خطر در طول دوره پوشش خطر (مدت بیمه نامه) نوسان قابل ملاحظهای ندارد، فرض بر این است که حق بیمه بهطور یکنواخت در طول دوره پوشش خطر عاید میشود. بنابراین، درآمد حق بیمه را میتوان با استفاده از الگوی تناسب زمانی شناسایی کرد.
10 . از بین روشهای قابل استفاده در الگوی تناسب زمانی شامل روشهای روزانه ( )، ماهانه ( )، فصلی ( ) و سالانه ( )، روش سالانه بخاطر غیر واقعی بودن بیش از حد نتایج بکارگیری آن نامناسب میباشد. بنابراین روش فصلی بهدلیل صرفه اقتصادی و سهولت آن بهعنوان تأمینکننده حداقل دقت مورد انتظار، توسط کمیته پذیرفته شد.
11 . یکی از روشهای متداول در صنعت بیمه کشور برای شناسایی درآمد حق بیمه و حق بیمه عاید نشده، روش درصد ثابت است که به دلایل زیر توسط کمیته پذیرفته نشد :
الف . حجم فعالیت شرکتهای بیمه در دورههای زمانی مختلف باهم متفاوت است و اعمال درصد ثابت باعث میشود شفافیت صورتهای مالی مخدوش شود، و
ب . تعیین یک درصد ثابت امری بسیار قضاوتی است و در مقایسه با روش تناسب زمانی از قابلیت اتکای کمتری در گزارشگری مالی برخوردار است.
خسارت
12 . بخشی از خسارت ممکن است از طریق اموال اسقاطی و حق جانشینی بازیافت شود. باتوجه به اینکه این بازیافتها با خسارت رابطه علت و معلولی دارد، بنابراین، مبالغ بازیافتی یا بازیافتنی مذکور باید در همان دورهای که خسارت مربوط به حساب گرفته میشود، شناسایی و مطابق رویه مورد استفاده برای اندازهگیری بدهی خسارت مربوط، اندازهگیری شود. بازیافت خسارت ناشی از اموال اسقاطی یا حقجانشینی بهدلیل ارتباط با رویداد یا شرایطی واحد از مبلغ خسارت کسر میشود.
ذخیره تکمیلی
13 . براساس آییننامههای مصوب شورای عالی بیمه درصدی از حق بیمههای هرسال پس از کسر حق بیمه اتکایی واگذاری بهعنوان ذخیره فنی تکمیلی و ذخیره فنی خطرات حوادث طبیعی محاسبه و شناسایی میشود. طرف حساب این ذخایر هزینه دوره شرکتهای بیمه است. بهموجب مفاهیم نظری گزارشگری مالی، ذخایر بخشی از بدهیهاست و لذا تنها اقلامی را میتوان بهعنوان ذخیره شناسایی کرد که شرایط شناخت بدهی را احراز کرده باشد. یکی از این شرایط وجود تعهد فعلی برای انتقال منافع اقتصادی است. اقلامی که تعهد کنونی شرکت بیمه نیست نباید بهعنوان ذخیره در صورتهای مالی شناسایی شود.
14 . چنانچه هر رشته از فعالیتهای بیمهای در شرکتهای بیمه زیانبار باشد یعنی هزینه خسارت مورد انتظار بیش از حق بیمه عاید نشده باشد، شرکتهای بیمه عملاً تعهد فعلی برای انتقال منافع اقتصادی در آینده دارند و از این بابت لازم است ذخیره تکمیلی شناسایی کنند. احتساب ذخیره تکمیلی برمبنای هر رشته از فعالیتهای بیمهای با هدف انعکاس عملکرد هریک از رشتهها بهطور جداگانه (عدم تهاتر زیان یک رشته با سود رشتههای دیگر) و اعمال احتیاط در شناسایی زیان صورت میگیرد.
15 . شرکتهای بیمه در رابطه با حوادث طبیعی فاجعهآمیز مانند زلزلههای شدید که خسارت سنگین بهبار میآورد، تعهد فعلی ندارند ولذا نمیتوانند از این بابت ذخیرهای شناسایی کنند. حوادثی مانند زلزله قابل پیشبینی نیست و انعکاس هزینه از این بابت در دورههای زمانی قبل از وقوع، با مفاهیم نظری گزارشگری مالی سازگار نیست.
حق بیمههای اتکایی
16 . از آنجا که معاملات بیمه اتکایی تعهدات بیمهگر مستقیم را در مقابل بیمهگذار رفع نمیکند، بنابراین، معاملات اتکایی به صورت ناخالص گزارش میشود و مطالبات از بیمهگران اتکایی با خسارت پرداختنی به بیمهگذاران مربوط تهاتر نمیگردد. زیرا طبق مفاهیم نظری گزارشگری مالی تهاتر تنها زمانی مناسب است که واحد تجاری قادر باشد برتسویه حساب از طریق پرداخت مبلغ خالص یا عدم پرداخت و الزام دیگری به پرداخت مبلغ خالص اصرار ورزد و این توان تضمین شده باشد. همچنین درآمدها و هزینههای مربوط به بیمهاتکایی با یکدیگر تهاتر نمیشود، زیرا بیمهگر بدون توجه به شرایط بیمه اتکایی متعهد بهجبران خسارت وارده به بیمهگذار است. ضمناً، عدم تهاتر درآمدها و هزینههای مربوط به بیمههای اتکایی به ارائه اطلاعات شفاف درخصوص دامنه و اثربخشی و شاخصهای عملکرد مدیریت خطر به استفادهکنندگان صورتهای مالی کمک میکند. لذا بیمهگر مستقیم مبلغ حق بیمههای عاید شده طی دوره مالی را بهعنوان درآمد شناسایی و حق بیمه واگذاری به بیمهگران اتکایی را بهعنوان هزینه شناسایی میکند. همچنین خسارت دریافتی یا دریافتنی از بیمهگران اتکایی توسط بیمهگر مستقیم بهعنوان درآمد شناسایی میشود و با هزینه خسارت یا هزینه حق بیمه اتکایی واگذاری قابل تهاتر نیست.
مخارج تحصیل
17 . مخارج تحصیل شامل مخارجی است که درقبال تحصیل یا تمدید بیمهنامهها و قراردادهای بیمه تحمل میشود مثل کارمزدها و حقالعملهای پرداختی به نمایندگان و سایر هزینههای فروش و صدور نظیر تبلیغات و ارزیابی خطر. عدهای با تکیه بر فرایند تطابق درآمد و هزینه معتقدند که چون این مخارج هنگام صدور بیمهنامهها واقع میشوند، ولی درآمد حق بیمه در طول دوره بیمه نامه تحقق مییابد، بنابراین، مخارج مزبور باید بهعنوان دارایی شناسایی شود و بهطور منظم در طول دوره مالی که انتظار میرود از منافع آن استفاده شود، مستهلک گردد. اما بهنظر کمیته، از آنجا که مخارج یاد شده فاقد منافع اقتصادی آتی بهعنوان یکی از ویژگیهای اساسی دارایی است، لذا این مخارج باید بهمحض وقوع به حساب هزینه دوره منظور شود.
هدف استاندارد حسابداری شماره ۲۸ چیست؟
هدف، تجویز روشهای حسابداری برای حقبیمه، خسارت و مخارج تحصیل بیمههای عمومی مستقیم و اتکایی و همچنین افشای اطلاعات این نوع فعالیتها در صورتهای مالی شرکتهای بیمه است.
دامنه کاربرد استاندارد ۲۸ شامل چه نوع بیمههایی میشود؟
این استاندارد در مورد فعالیتهای بیمه عمومی و بیمه عمر زمانی کاربرد دارد و شامل سایر انواع بیمههای زندگی (نظیر پسانداز یا مختلط) نمیشود.
”بیمه عمومی“ در این استاندارد چگونه تعریف شده است؟
بیمه عمومی به طور ساده، به کلیه بیمههای غیر از بیمه زندگی اطلاق میشود و شامل مواردی چون آتشسوزی، باربری، مسئولیت و خودرو است.
درآمد حق بیمه بر اساس استاندارد ۲۸ از چه زمانی شناسایی میشود؟
درآمد حق بیمه باید از تاریخ شروع پوشش بیمهای و بهمحض اینکه حقبیمه بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد، شناسایی شود، نه از تاریخ صدور بیمهنامه.
- چگونه یک شرکت بیمه، استانداردهای مالی خود را با استاندارد ۲۸ مطابقت دهد؟
گام اول: تفکیک نوع بیمهنامه:
اطمینان حاصل کنید که بیمهنامههای عمومی و عمر زمانی از سایر بیمهنامههای زندگی تفکیک شدهاند، زیرا استاندارد ۲۸ فقط برای دو نوع اول اعمال میشود.
گام دوم: تنظیم تاریخ شروع پوشش:
فرآیندهای حسابداری را بهگونهای اصلاح کنید که درآمد حقبیمه بر اساس تاریخ شروع پوشش بیمهای (و نه تاریخ صدور فاکتور یا وصول) شناسایی و به صورت تدریجی (به روش نسبی) عاید شده تلقی شود.
گام سوم: محاسبه دقیق ذخایر فنی:
ذخایر ضروری، بهویژه حق بیمه عاید نشده و ذخیره تکمیلی، باید طبق روشهای تجویزشده در استاندارد (که به نسبت خطرات آتی است) محاسبه و در صورتهای مالی منعکس گردند.
گام چهارم: افشای کامل اطلاعات:
تمام الزامات افشای استاندارد ۲۸ (شامل میزان ذخایر، مبانی محاسبات فنی، و جزئیات عملیات اتکایی) را به دقت در یادداشتهای همراه صورتهای مالی درج نمایید.
