گردش کار

کلاسه پرونده: ۱۸۸/۸۲

شاکی: آقای محمد تقی قاسم زاده

موضوع: ابطال بخشنامه شماره ۷۱۱۳/۸۷۸-۲۰۱ مورخ ۲۱/۲/۸۲ سازمان امور مالیاتی کشور

تاریخ رأی: یکشنبه ۱۳ اردیبهشت ۱۳۸۳

شماره دادنامه: ۳۹

مقدمه

شاکی طی دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، رییس سازمان امور مالیاتی کشور به استناد اصل ۱۴۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران اقدام به صدور بخشنامه‌ای مبنی بر منع اشتغال کارکنان سازمان امور مالیاتی کشور در ساعات غیر اداری در شرکتها و سایر موسسات تجاری نموده است.

با عنایت به مفاد اصل مذکور، رییس جمهور، معاونان رییس جمهور، وزیران و کارمندان دولت نمی توانند بیش از یک شغل دولتی داشته باشند و داشتن هر نوع شغل دیگر در موسساتی که تمام یا قسمتی از سرمایه آن متعلق به دولت یا موسسات عمومی است منع گردیده نه شرکتها و سایر موسسات تجاری موضوع ماده ۲۰ قانون تجارت.

مطابق بند ث ماده یک قانون استخدام کشوری « موسسه دولتی واحد سازمانی مشخصی است که بموجب قانون ایجاد و به وسیله دولت اداره می شود ».

همچنین بموجب ماده ۳ قانون محاسبات عمومی کشور مصوب سال ۶۶ « موسسه دولتی واحد سازمانی مشخصی است که بموجب قانون ایجاد و زیر نظر یکی از قوای سه گانه اداره می شود و عنوان وزارتخانه ندارد ».

ماده ۵ قانون اخیرالذکر نیز موسسات عمومی را چنین تعریف نموده است:

« موسسات و نهادهای عمومی غیر دولتی از نظر این قانون، واحدهای سازمانی مشخصی هستند که با اجازه قانون و به منظور انجام وظایف و خدماتی که جنبه عمومی دارد تشکیل شده یا می شود ».

اصل ۱۴۱ قانون اساسی مقامات و کارمندان دولت را از داشتن بیش از یک شغل دولتی منع نموده است. صدر بخشنامه مورد شکایت مغایر اصل مذکور می باشد.

ماده ۱۷۱ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۶۶ و همچنین اصلاحات و الحاقات آن مصوب ۸۰ وضعیت کارمندان شاغل در وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی کشور را به وضوح تبیین نموده است.

با عنایت به وظایف و اختیارات هیات عالی انتظامی مالیاتی و دادستانی انتظامی مالیاتی در خصوص رسیدگی به تخلفات اداری در امور مالیاتی که در مواد ۲۶۰ الی ۲۷۲ پیش بینی و مقرر گردیده و قانون رسیدگی به تخلفات اداری مصوب ۷۲ در خصوص تخلفات اداری و مجاراتها و تنبیهات اداری، ابطال بخشنامه مورد شکایت را بلحاظ مخالفت با قانون و موازین شرعی تقاضا دارد.

سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره ۳۴۵-۲۱۲ مورخ ۹/۶/۸۲ ضمن ارسال تصویر نامه شماره ۴۱۴۹-۲۰۱ مورخ ۲۵/۵/۸۲ رییس شورای عالی مالیاتی اعلام داشته اند:

اصل ۱۴۱ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران صریحاً مقامات و کارمندان دولت را علاوه بر لزوم اجتناب از داشتن هر نوع شغل دیگر در موسسات دولتی و عمومی و نمایندگی مجلس شورای اسلامی، بطور کلی از وکالت دادگستری و مشاوره حقوقی و ریاست و مدیریت عامل و عضویت در هیات مدیره انواع مختلف شرکتهای خصوصی به غیر از شرکتهای تعاونی ادارات و موسسات منع نموده است.

به علاوه به جز حکم مذکور در اصل ۱۴۱ قانون اساسی، صدور بخشنامه مذکور یک امر کاملاً اصولی و منطقی بوده و پر واضح است که بین مودیان مالیاتی و ماموران مالیاتی رسیدگی کننده به پرونده مودیان مذکور هرگز نباید ارتباط مالی در حد روابط بین آمر و مستخدم وجود داشته باشد.

بنابراین اگر ماموران مالیاتی مربوطه در دوران اشتغال خود مجاز به انجام امور حسابداری و مشاوره و نظایر آن در شرکتها و موسسات تجاری نیز باشند طبعاً ماموران مذکور ناچار به ارایه خدمت به مودیان ابواب جمعی خود نیز خواهند بود و مسلماً نمی توانند در انجام وظایف قانونی خود جوانب بی طرفی را کاملاً رعایت نمایند و انجام چنین رویه ای موجب بروز فساد مالی و مالیاتی خواهد گردید.

فلذا سازمان امور مالیاتی کشور نیز جهت جلوگیری از عواقب و پیامدهای این امر مبادرت به صدور بخشنامه موصوف نموده است.

دبیر محترم شورای نگهبان در خصوص ادعای خلاف شرع بودن بخشنامه مورد شکایت طی نامه شماره ۷۱۵۷/۳۰/۸۳ مورخ ۲۶/۱/۸۳ اعلام داشته اند:

موضوع بخشنامه شماره ۷۱۱۳/۸۷۷۸-۲۰۱ مورخ ۲۱/۲/۸۲ سازمان امور مالیاتی کشور در جلسه مورخ ۲۶/۱/۸۳ فقهای محترم شورای نگهبان مطرح شد که خلاف موازین شرع شناخته نشد.

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت الاسلام و المسلمین دری نجف آبادی و با حضور روسای شعب بدوی و روسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء بشرح آتی مبادرت به صدور رای می نماید.

رأی هیأت عمومی

رأی هیأت عمومی

مفاد بخشنامه شماره ۷۱۱۳/۸۷۸-۲۰۱ مورخ ۲۱/۲/۸۲ رییس سازمان امور مالیاتی کشور که اشتغال بخدمت کارکنان مالیاتی را در شرکت ها و سایر موسسات تجاری بمنظور انجام دادن مشاوره مالیاتی و تنظیم دفتر اظهارنامه و امور نظیر آنها با عنایت به وظایف و مسیولیت های قانونی کارمندان مزبور در زمینه حفظ حقوق دولت در اجرای قوانین مالیات مربوط و بصورت مشروط، غیر مجاز اعلام داشته و در صورت اصرار به ادامه خدمت فوق الذکر در موسسات و شرکتهای تجاری ضرورت تغییر محل خدمت آنان را بواحدهای غیر مالیاتی اعلام داشته است، با عنایت به مشروح وظایف و مسیولیت های کارمندان مالیاتی و اختیارات مدیریت مغایرتی با قانون ندارد و چون بشرح نظریه شماره ۷۱۵۷/۳۰/۸۳ مورخ ۲۶/۱/۸۳ فقهای محترم شورای نگهبان مخالف احکام شرع نیز شناخته نشده است موجبی برای ابطال بخشنامه مزبور در اجرای ماده ۲۵ قانون دیوان عدالت اداری وجود ندارد.

امضاء

رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

درّی نجف آبادی

گردش کار

شاکی: آقای محمدرضا گل‎شکن

موضوع شکایت و خواسته: ابطال رأی شماره 2358-201 مورخ 1382/03/25 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

مقدمه

شاکی طی دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به موجب رأی شماره 2358-201 مورخ 1382/03/25 در خصوص تعمیم یا عدم تعمیم حکم ماده 102 قانون مالیات های مستقیم نسبت به اشخاص حقیقی نظری ابراز نموده که موجبات انجام اقدامات مغایر قانون مالیات ها را فراهم می سازد. بدین توضیح که آنچه از ماده 93 قانون مالیات ها و تبصره آن استنباط می گردد این است که چنانچه عامل (مضارب یا صاحب سرمایه) شخص حقوقی باشد، درآمد ناشی از فعالیت های آن تابع مقررات فصل مالیات بر درآمد مشاغل نبوده و در نتیجه همان طوری که در فصل مربوط به درآمد اشخاص حقوقی طی مواد قانونی مختلف من جمله ماده 105 قانون مالیات ها تصریح شده است درآمد اشخاص حقوقی در این گونه موارد صرفاً از طریق رسیدگی به دفاتر ابرازی و اسناد و مدارک مربوطه توسط حوزه مالیاتی محاسبه و مالیات متعلق مطالبه می گردد. در حالی که تفسیر غیر قانونی موضوع رأی مورد شکایت، وظیفه کسر و وصول مالیات مربوط به قراردادهای مضاربه را بر خلاف صراحت قانون یاد شده به اشخاص حقوقی نیز تسری داده است. لازم به توضیح است که مطابق ماده 102 قانون مالیات های مستقیم در قراردادهای مضاربه عامل در صورتی که مطابق تبصره ماده 93 شخص حقیقی باشد، در موقع تسلیم اظهارنامه، مالیات بر درآمد سهم صاحب سرمایه را بدون رعایت معافیت ماده 101 این قانون کسر و به عنوان مالیات علی الحساب صاحب سرمایه پرداخت نماید.

بنا به مراتب و از آنجایی که:

1- اکثریت هیأت های عمومی شورای عالی مالیاتی خارج از اختیارات مقرر در ماده 258 قانون مالیات های مستقیم و به جای تبیین مقررات موضوعه موجود اقدام به تفسیر قانون نموده است.

2- رأی مذکور وظیفه بررسی و رسیدگی و محاسبه و کسر و ایصال بخشی از مالیات اشخاص حقوقی را به مؤدی محول نموده است در حالی که این مهم از وظایف خاصه ممیزین مالیاتی و کادر تشخیص می باشد.

3- رأی اکثریت هیأت عمومی در بسیاری موارد موجبات مطالبه مالیات مضاعف از مؤدیان را فراهم می سازد.

4- با توجه به این که قانون مالیات ها اصولاً مأمورین تشخیص را مکلف به رسیدگی و محاسبه و مطالبه مالیات نموده است، احاله وظیفه من غیر حق کسر و ایصال مالیات بر درآمد سهم صاحب سرمایه (آن هم در حالتی که عامل شخص حقوقی است) موجبات خلط وظایف مربوط به امر وصول مالیات را فراهم ساخته است.

5- اکثریت هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی جهت تسری مفاد ماده 102 قانون مالیات های مستقیم به اشخاص حقوقی با تفسیر یک جانبه از تبصره ماده قانونی مذکور استنتاج نموده است. چون بانک ها دارای شخصیت حقوقی هستند، خود مبین عمومیت حکم این ماده نسبت به تمامی اشخاص حقیقی و حقوقی است در حالی که اولاً وضع قانون تلقی می گردد.

ثانیاً علاوه بر مورد فوق با روح حاکم در تبصره ماده 93 که صراحتاً و به طور واضح ناظر به شخص حقیقی بودن مضارب (عامل) است، در تخالف و مغایرت قرار می گیرد. به عبارت دیگر با فرض این که بانک به عنوان شخص حقوقی مستثنی از اصل حکم تبصره ماده 102 باشد، با توجه به سرمایه گذار بودن آن در قراردادهای مضاربه با اشخاص، تغییری در اساس حکم ماده 93 که ملاک را شخص حقیقی بودن مضارب (عامل) قرار داده است نخواهد بود.

بنا به مراتب ابطال رأی شماره 2358-201 مورخ 1382/03/25 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مورد تقاضا است.

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 1493-212 مورخ 1382/10/23 مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره 5223-201 مورخ 1382/07/07 شورای عالی مالیاتی نموده است.

در نامه مزبور آمده است، هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی در موارد بروز ابهام و برداشت های مختلف از احکام و مقررات مالیاتی، به حکم بند 3 ماده 255 قانون مالیات های مستقیم حسب ارجاع وزیر امور اقتصادی و دارایی و یا رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور، ملزم به بررسی موضوع و اعلام نظر صریح نسبت به موضوعات و مسائل مالیاتی است و این اعلام نظر را به هیچ وجه نباید تفسیر یا به قول شاکی وضع قانون توسط شورا تلقی نمود.

این که شاکی اظهار نموده است که اعمال رأی اکثریت هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی منجر به وصول مالیات مضاعف می شود، مبتنی بر اشتباه محض است. ایشان توجه نکرده اند که مالیات مکسوره طبق ماده 102 مذکور از جمله مالیات های تکلیفی است و مالیات های تکلیفی نیز جنبه علی الحساب مالیات پرداختی را دارند به طوری که طبق تبصره 3 ماده 105 و ماده 159 قانون مالیات های مستقیم، اقلام پرداختی مزبور کلاً در احتساب مالیات های قطعی منظور و به استناد همان احکام و نیز حکم ماده 242 قانون یاد شده اضافه پرداختی به مؤدی (صاحب درآمد) مسترد می گردد.

بنابراین اخذ مالیات مضاعف از این طریق به هیچ وجه تحقق نمی یابد و احتمالاً شاکی از مفهوم مقررات مالیات های تکلیفی بی اطلاع بوده است. سایر اظهارات شاکی نیز فاقد ارزش حقوقی بوده و مؤثر در مقام نمی باشد. لذا خواهشمند است مقرر فرمایید نظر دیوان عدالت اداری به ادله و تحلیل قانونی که در متن رأی مورد شکایت هیأت عمومی این شورا به کار رفته جلب می نماید.

تشکیل جلسه هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت الاسلام و المسلمین رازینی و با حضور رؤسا و مستشاران شعب تجدید نظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء، به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می نماید.

رأی هیأت عمومی

رأی هیأت عمومی

به صراحت تبصره ماده 93 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366، درآمد شرکت‌های مدنی (اعم از اختیاری یا قهری) و همچنین درآمدهای ناشی از فعالیت‌های مضاربه در صورتی که عامل (مضارب) شخص حقیقی باشد تابع مقررات این فصل می‌باشد.

بنابراین مفهوم مخالف حکم مقنن، عدم شمول مقررات فصل چهارم قانون موضوع مالیات بر درآمد مشاغل نسبت به اشخاص حقوقی می‌باشد.

مضافاً این که قانونگذار فصل پنجم قانون مالیات‌های مستقیم را به مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی اختصاص داده است.

بنابراین رأی شماره 2358-201 مورخ 1382/03/25 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی که در اجرای ماده 258 قانون فوق‌الاشعار انشاء شده، در حدی که متضمن شمول ماده 102 قانون مالیات‌های مستقیم به اشخاص حقوقی نیز می‌باشد، خلاف حکم قانونگذار تشخیص داده می‌شود و به استناد قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌گردد.

گردش کار

شاکی: شرکت سرمایه‎گذاری امیدقدس

موضوع: ابطال بخشنامه شماره ۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ۱۷/۱/۸۱ سازمان امور مالیاتی کشور

مقدمه

شاکی بشرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، در رابطه با نحوه اجرای برخی از مواد قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه مورخ ۷/۲/۷۱ از جمله تبصره یک ماده ۱۰۵ و ماده ۱۵۹ برای مامورین و واحدهای مالیاتی ابهام و تردید وجود داشته است به همین دلیل بخشنامه شماره ۴۲۵۲۰/۷۹۹۴-۴/۳۰ مورخ ۴/۹/۷۷ از طرف معاون وقت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی ودارایی صادر و در آن اعلام گردید که ۱۰% مالیات شرکت سرمایه‎پذیر موضوع ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه بعدی آن جزء مالیاتهای پرداختی شرکت سرمایه‎گذاری محسوب شود و از مالیات متعلق به شرکت سرمایه‎گذار کسر گردد. ضمناً مفاد این بخشنامه به تایید هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز رسیده است و طبق ماده ۲۵۸ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ۶۶ و اصلاحیه بعدی در موارد مشابه لازم‎الاتباع و جزء بموجب نظر هیات عمومی یا قانون قابل تغییر نخواهد بود.

در رابطه با بخشنامه فوق‎الذکر مجدداً بخشنامه دیگری بشماره ۵۵۳۶۴ مورخ ۲۱/۱۱/۷۷ از طرف معاونت درآمدهای مالیاتی صادر گردید که در آن تقاضای بررسی مجدد موضوع در هیات عمومی شورای عالی مالیاتی شده و تقاضا گردید عجالتاً از اجرای آن خودداری گردد. که با تقاضای ابطال بخشنامه اخیر، هیات عمومی دیوان طی دادنامه شماره ۳۵ مورخ ۱/۲/۸۱ این بخشنامه را به دلیل عدم رعایت ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم ابطال نموده است. لیکن قبل از صدور دادنامه مزبور از طرف رییس سازمان امور مالیاتی کشور بخشنامه دیگری در همین رابطه به شماره ۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ ۱۷/۱/۸۱ صادر گردیده که مفاد آن مغایر مفاد دادنامه فوق‎الذکر می‎باشد.

با توجه بمراتب فوق‎الذکر و به دلایل ذیل تقاضای ابطال بخشنامه شماره ۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ ۱۷/۱/۸۱ رییس سازمان امور مالیات کشور را دارد.

دلایل شاکی

۱- با توجه به ماده ۴۷ اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۸۰ ماده ۱۰۵ قانون قبلی اصلاح و ۱۰% مالیات شرکت موضوع بند (د) ماده ۱۰۵ حذف گردیده است لذا صدور بخشنامه جدید موضوعیت ندارد.

۲- در مواردی که قبلاً (اصلاحیه مصوب ۲۷/۱۱/۸۰) برای نحوه اجرای برخی از مواد قانون مصوب اسفند سال ۶۶ بخشنامه‎ای با توجه به مواد ۲۵۵ و ۲۵۸ صادر شده باشد بدون ذکر دلایل و مستندات قانونی نمی‎توان مفاد آن را کان لم یکن تلقی نمود. با عنایت به توضیحات فوق‎الذکر نظر به اینکه مفاد بخشنامه شماره ۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ ۱۷/۱/۸۱ رییس سازمان امور مالیاتی مغایر با بخشنامه شماره ۴۲۵۲۰/۷۹۹۴-۴/۳۰ مورخ ۴/۹/۷۷ معاون درآمدهای مالیاتی و در حقیقت مغایر دادنامه شماره ۳۵ مورخ ۱/۱۲/۸۱ هیات عمومی دیوان عدالت اداری می‎باشد. لذا تقاضای ابطال بخشنامه مذکور را دارد.

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره ۷۷۴۸-۹۱ مورخ ۱۸/۸/۸۲ مبادرت به ارسال تصویرنامه شماره ۵۴۷۵-۲۰۱ مورخ ۲۲/۷/۸۲ شورای عالی مالیاتی نموده‎اند.

در نامه اخیرالذکر آمده است، برابر مقررات بند (د) ماده ۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم قبل از اصلاحیه مورخ ۲۷/۱۱/۸۰ از جمع درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی ۱۰% بعنوان مالیات شرکت کسر و مازاد بعنوان سود شرکاء و سهامداران تلقی و هر سهامدار یا شریک نسبت به سهم خود از سود حاصله مشمول مالیات به نرخهای مقرر در ماده ۱۳۱ قانون یاد شده می‎گردید، بنابراین ۱۰% مالیات شرکت موضوع بند (د) ماده ۱۰۵، مالیات شخص حقوقی بوده و ارتباطی به سهامداران یا شرکاء ندارد تا به عنوان مالیات علی‎الحساب سهامداران و شرکاء از جمع مالیات شرکت سرمایه‎گذار قابل کسر باشد، اما قبلاً از سوی معاونت درآمدهای مالیاتی وزارت متبوع بخشنامه شماره۴۲۵۲۰/۷۹۹۴ مورخ ۴/۹/۷۷ صادر شده که محتوای آن خلاف نظریه فوق بوده و در مدت کوتاهی بعد از آن طی بخشنامه دیگری به شماره ۵۵۳۶۴ مورخ ۲۱/۱۱/۷۷ دستور عدم اجرای آن بخشنامه صادر گردید. سپس رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور جهت تثبیت موضوع دستورالعمل شماره۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ ۱۷/۱/۸۱ را صادر نموده است که موافق با قانون و مقررات موضوعه می‎باشد.

تشکیل جلسه هیأت عمومی

هیات عمومــی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق به ریاست حجت الاسلام ‎والمسلمین رازینی و با حضور روسـای شعب بدوی و روسـا ومستشاران شعب تجدیدنظـر تشکیل و پس از بحـث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء بشرح آتی مبادرت بصدور رای می‎نماید.

رأی هیأت عمومی

رای هیات عمومی

با عنایت به صراحت حکم مقرر در ماده ۲۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه ۶۶ در خصوص وظایف و اختیارات شورای عالی مالیاتی در باب تهیه آیین‎نامه‎ ها و بخشنامه های مربوط به اجرای قانون مزبور و همچنین لزوم جلب نظر آن شورا در مورد آیین‎نامه ها و بخشنامه هایی که توسط سایر مراجع ذیربط در امور مالیاتی تهیه می‎شود و تفویض مسیولیت اظهارنظر درباره شیوه های مطلوب اجرایی قانون و رفع ابهام در این زمینه، بخشنامه شماره ۸۵۴/۱۰۴۴۸-۴/۳۰ مورخ ۱۷/۱/۸۱ که بدون رعایت شرایط و ضوابط قانونی مربوط تهیه و تنظیم شده است خارج از حدود اختیارات رییس سازمان امور مالیاتی در وضع مقررات دولتی تشخیص داده می‎شود و بخشنامه مورد اعتراض به استناد قسمت دوم ماده ۲۵ قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‎گردد.

گردش کار

شاکی: آقای رحمت اله هاشم ‎زاده

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 43288 مورخ 1378/08/29 وزارت امور اقتصادی و دارایی

مقدمه

شاکی به شرح درخواست تقدیمی اعلام داشته است، وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب بخشنامه مورد شکایت از اداره کل امور اقتصادی و دارایی مراکز استان‌ها خواسته است تا نسبت به تشخیص و اخذ مالیات به شرح مذکور در بخشنامه فوق‌الذکر از افرادی که مبادرت به خرید و فروش خودرو از شرکت‌های خودروسازی می‌نمایند اقدام شود.

این اقدام وزارتخانه مذکور و صدور بخشنامه شماره 43288 مورخ 1378/08/29 مغایر با اصول 4، 5 و 173 قانون اساسی و نیز مخالف موازین شرعی و ماده 600 قانون مجازات اسلامی می‌باشد، زیرا:

• در زمان صدور بخشنامه فوق و قبل از آن و در حال حاضر اداره دارایی از هر وسیله نقلیه معادل 8% مالیات از صاحب وسیله نقلیه دریافت می‌نماید.(3 درصد مالیات شماره‌گذاری – 3 درصد به عنوان مالیات – یک درصد به عنوان حق‌الثبت و یک درصد هزینه انتقال سیلندر که دو رقم اخیر در دفترخانه هنگام انتقال سند اخذ می‌گردد)

لذا مطالبه مجدد مالیات یعنی دریافت دوباره مالیات از یک وسیله نقلیه صرف‌نظر از اینکه منطقی به نظر نمی‌رسد، اصولاً مغایر با موازین شرعی و اصول قانون اساسی می‌باشد، به نحوی که به شهادت آمار موجود، صدور بخشنامه یاد شده موجب کسری تولید در مقایسه با سال‌های قبل از صدور بخشنامه از ناحیه خریداران می‌باشد.

لذا تقاضای رسیدگی و ابطال بخشنامه فوق‌الذکر را دارد.

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 212/5041 مورخ 1383/08/19 مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره 211/3210 مورخ 1383/08/11 دفتر فنی مالیاتی سازمان متبوع نموده است.

در این نامه آمده است:

به‌طور کلی مالیات‌ها به دو دسته اصلی مستقیم و غیر مستقیم طبقه‌بندی می‌شوند. وجه تمایز این دو در مبنا و نحوه وصول و اهداف آن‌ها می‌باشد. لذا هر یک از این‌ها نیز به موازات یکدیگر و به موجب مقررات خاص خود که در فرآیند مقرر تنظیم، تصویب و قابلیت اجرایی یافته‌اند مطالبه و وصول می‌گردند.

وجوهی از قبیل مالیات و عوارض موضوع بندهای (ه) ماده ۳ و (و)، (ز) و (ح) ماده ۴ قانون موسوم به تجمیع عوارض مصوب ۱۳۸۱ که هم‌اکنون وصول می‌شوند، از نوع مالیات‌های غیر مستقیم می‌باشند که با واسطه از مصرف‌کننده نهایی اخذ می‌گردند. زیرا این مبلغ را فروشنده (اعم از کمپانی سازنده و یا دست‌های بعدی) به صورت بخشی از ثمن معامله از خریدار اخذ و عملاً این وجوه توسط شخصی که از این خودرو بهره‌برداری می‌کند پرداخت می‌گردد.

از طرف دیگر به موجب بندهای ۲ و ۴ ماده یک قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحیه‌های بعدی آن:

«هر شخص حقیقی یا حقوقی ایرانی نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌نماید مشمول پرداخت مالیات می‌باشد.»

بنابراین مطابق ماده ۹۳، درآمدی که اشخاص حقیقی از طریق اشتغال به مشاغل یا عناوین دیگر نظیر خرید و فروش خودرو تحصیل می‌کنند، پس از کسر معافیت‌های مقرر در قانون مشمول مالیات بر درآمد مشاغل می‌شود.

نظر شورای نگهبان

دبیر محترم شورای نگهبان در خصوص ادعای خلاف شرع بودن بخشنامه شماره 43288 مورخ 1378/08/29 وزارت امور اقتصادی و دارایی به شرح نامه شماره 84/30/13494 مورخ 1384/07/24 اعلام داشته‌اند:

موضوع بخشنامه شماره 43288 مورخ 1378/08/29 وزارت امور اقتصادی و دارایی در جلسه مورخ 1384/07/20 فقهای محترم شورای نگهبان مطرح شد که خلاف موازین شرع شناخته نشد.

تشکیل جلسه هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره، با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید.

رأی هیأت عمومی

الف ـ مغایرت با شرع

به شرح نظریه شماره 84/30/13494 مورخ 1384/07/24 فقهای محترم شورای نگهبان، بخشنامه مورد اعتراض خلاف احکام شرع شناخته نشده است. بنابراین موردی برای ابطال آن در اجرای قسمت اول ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری وجود ندارد.

ب ـ مغایرت با قانون

قانونگذار به شرح مقرر در شقوق ماده یک قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶، ملاک اخذ مالیات از اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی را کسب درآمد اعلام نموده و کسب درآمد از طریق فروش خودرو را با رعایت مقررات مربوط مشمول پرداخت مالیات اعلام داشته است.

بنابراین بخشنامه شماره 43288 مورخ 1378/08/29 وزیر امور اقتصادی و دارایی که با عنایت به مفاد بند یک دستورالعمل شماره 31/78593 مورخ 1378/10/21 اداره کل اطلاعات و خدمات مالیاتی، مبین جواز اخذ مالیات از خریداران خودروهای متعدد فارغ از فروش آن‌ها به اشخاص دیگر می‌باشد، خلاف هدف و حکم صریح مقنن در باب شرایط وصول مالیات تشخیص داده می‌شود و مستنداً به قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌گردد.

گردش کار

موضوع: ابطال مصوبه چهل و چهارمین جلسه مورخ ۱۳۸۲/۱۱/۷ شورای اسلامی شهر تهران

مقدمه

شاکی به شرح شکایتنامه و دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، شورای اسلامی شهر تهران در چهل و چهارمین جلسه مورخ ۱۳۸۲/۱۱/۷ به استناد تبصره یک ذیل ماده ۵ قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی (موسوم به قانون تجمیع عوارض) مصوب ۱۳۸۱/۱۰/۲۲ مجلس شورای اسلامی ایران تصویب نموده که:

به شهرداری تهران اجازه داده می‎شود به منظور تامین هزینه‎های خدمات شهری و ترافیکی ناشی از مراسم تالارها و باشگاههای پذیرایی و رستورانها در شهر تهران به ماخذ ده درصد (۱۰%) صورتحساب و یا قراداد منعقده به عنوان بهای خدمات ارایه شده دریافت نماید، قطع نظر از آنکه اصولاً شهرداریهای مناطق بیست ودوگانه تهران خدمات ویژه‎ای به تالارها و باشگاههای پذیرایی و رستورانها ارایه نمی‎نمایند که به منظور تامین هزینه‎های آن عوارض ویژه‎ای دریافت نمایند مصوبه مذکور به شرح ذیل مغایر قانون است و ابطال آن مورد استدعا است.

یکی از موضوعات مورد اختلاف و اعتراض واحدهای صنفی تالارهای پذیرایی با شهرداری‎های مناطق بیست ودوگانه تهران راجع به میزان عوارض ۱۰% برگزاری جشنها و مجالس عقد و عروسی موضوع ماده ۵ مصوبه شماره ۱۰۹۴۷/۵۰۸/۱۶۰ مورخ ۱۳۶۶/۱۲/۱۰ قائم مقام شورای اسلامی شهر تهران بوده که به لحاظ همین نارضایی، عوارض معوقه اکثر واحدهای مذکور از سال ۱۳۶۷ تا پایان سال ۱۳۸۱ هنوز هم در اغلب شهرداریهای مناطق مختلف تهران بلاتکلیف مانده است خوشبختانه قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی ۱۳۸۱/۱۰/۲۲ که به قانون تجمیع عوارض موسوم گردیده و با هدف سامان دادن به وضع عوارض، پایان بخشیدن به هرج و مرج در تصویب عوارض و تعدیل و تجمیع آن و جلوگیری از وضع عوارض مضاعف به تصویب رسیده است ضمن سیاستگذاری در جهت وضع عوارض نسبت به پاره‎ای از موارد راساً در مقام وضع عوارض برآمده که از جمله بند (د) ماده (۴) قانون مذکور است. که به اختلاف فوق‎الاشاره پایان بخشید و خدمات هتل، مهمانسرا، هتل آپارتمان، مهمانپذیر مسافرخانه، تالارها و باشگاهها را مشمول پرداخت ۲% هزینه به عنوان عوارض نموده است.

برابر ماده یک قانون مذکور از ابتدای سال ۱۳۸۲ برقراری و دریافت هرگونه وجوه از جمله مالیات و عوارض اعم از ملـی و محلی از تولیـد کنندگان کالاها، ارایـه دهندگان خدمات و همچنین کالاهای وارداتی صرفاً به موجب این قانون صورت می‎گیرد و کلیه قوانین و مقررات مربوط به برقراری، اختیار یا اجازه برقراری و دریافت وجوه که توسط هیات وزیران، مجامع، شوراها و سایر مراجع … صورت می‎پذیرد لغو می‎گردد.

در قسمت اخیر ماده یک برخی عوارض از شمول قانون مستثنی گردیده که عوارض خدمات تالارها و … موضوع بند (د) ماده ۴ جزء مستثنیات مذکور نمی‎باشد. حسب بند (د) ماده ۴ قانون مذکور جهت خدمات هتل، متل، مهمانسرا، هتل آپارتمان، مهمانپذیر، مسافرخانه، تالارها و باشگاهها ۲% هزینه به عنوان عوارض معین گردیده است. به صراحت ماده ۵ همان قانون برقراری هرگونه عوارض و سایر وجوه برای انواع کالاهای وارداتی و کالاهای تولیدی و همچنین آن دسته از خدمات که در ماده ۴ این قانون تکلیف مالیات و عوارض آن تعیین شده است توسط شوراهای اسلامی و سایر مراجع ممنوع گردیده است.

بنابراین مصوبه اخذ بهای خدمات از تالارها و باشگاههای پذیرایی و رستورانها مصوب چهل و چهارمین جلسه مورخ ۱۳۸۲/۱۱/۷ شورای اسلامی شهر تهران به استناد تبصره یک ذیل ماده ۵ قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی علاوه بر عدم انطباق عوارض مورد تصویب با عناوین مندرج در تبصره و خروج موضوعی مغایر با روح قانون و هدف قانونگذار و موکداً ممنوعیت صریح قانونی موضوع ماده ۵ قانون فوق الاشعار بوده ابطال آن مورد استدعا است.

پاسخ رئیس شورای اسلامی شهر تهران

رییس شورای اسلامی شهر تهران در پاسخ به شکایت شاکی طی نامه شماره ۱۰۱۱۶/۱۶۰ مورخ ۱۳۸۴/۶/۱۶ اعلام داشته‎اند:

۱-۱

حسب مقررات مندرج در ماده ۵ قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارایه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی مصوب ۱۳۸۱/۱۰/۲۲، شوراهای اسلامی مجاز به برقراری عوارض برای آن دسته از خدمات که در ماده ۴ این قانون، تکلیف مالیات و عوارض آنها معین شده است نمی‎باشند. حسب مندرجات بند (د) ماده ۴ این قانون نیز ۲% هزینه خدمات هتل، متل، مهمانسرا، هتل آپارتمان، مهمان پذیر، مسافرخانه، تالارها و باشگاهها «به عنوان عوارض» پیش بینی شده است. لکن در انتهای بند (د) ماده ۴ قانون تجمیع عوارض، قانونگذار صریحاً ۲% پیش بینی شده را مصداق «عوارض» دانسته در حالی که موضوع مصوبه مورد بحث همانگونه که از نام آن نیز مشهود است از مصادیق «بهای خدمات» اعلام شده است.

همانگونه که مستحضرید عنوانهای یاد شده کاملاً از یکدیگر متفاوت می‎باشند. لذا، ذیلاً مستندات قانونی این تغایر را به استحضار عالی می‎رساند،

۲-۱

وظایف شوراهای اسلامی شهرها در ماده ۷۱ قانون تشکیلات، وظایف و اختیارات شوراهای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران مصوب ۱۳۷۵/۳/۱، اصلاحی ۱۳۸۲/۷/۶ پیش بینی شده است. بند ۱۶ این قانون به صلاحیت تصویب لوایح برقراری یا لغو عوارض و همچنین تغییر نوع و میزان آن اختصاص یافته است. قانون تجمیع عوارض نیز که مورد استناد شاکی قرار گرفته راجع به صلاحیت‎های مندرج در این بند است. اما بند ۲۶ ماده ۷۱ قانون شوراها راجع به صلاحیت شوراهای اسلامی شهرها در خصوص تصویب نرخ خدمات ارایه شده توسط شهرداری و سازمانهای وابسته به آن است. همانگونه که ملاحظه می‎فرمایید، به دلالت تفاوت ماهوی و دوگانگی مشهود عناوین «عوارض» و «بهای خدمات» مقررات مربوطه در بندهای جداگانه از سوی قانونگذار پیش بینی شده است. با توجه به مراتب یاد شده، استناد شاکی به ماده ۵ قانون تجمیع عوارض در خصوص «بهای خدمات» به دلیل تفاوت ماهوی این عنوان با «عوارض» صحیح نبوده و تبعاً قابل استماع نخواهد بود,

۳-۱

استناد شاکی در قسمت پایانی شکواییه تقدیمی به اعلام نظر منفی آن اتحادیه نسبت به صدور پروانه کسب در تالارهای پذیرایی ملازمه‎ای با عدم وجود تالارهای بدون پارکینگ در شهر تهران ندارد. به عبارت دیگر، همانگونه که مستحضرید بسیاری از تالارهای پذیرایی سطح شهر تهران فاقد پارکینگ بوده و در هنگام برگزاری مراسم مشکلات جدی ترافیکی برای شهروندان ایجاد می‎نمایند. حال اگر این عزیزان برای رفع معضلات ترافیکی ناشی از حضور مشتریان خود بهایی به شهرداری بپردازند تا در جهت بهبود ارایه خدمات از سوی شهرداری در زمینه عبور و مرور مصرف گردد عمل خلافی صورت گرفته است؟!

۴-۱

محل مصرف بهای خدمات پیش بینی شده در مصوبه مورد بحث صرفاً حل معضلات ترافیکی ناشی از برگزاری مراسم تالارهای پذیرایی در شهر تهران نمی‎باشد. بلکه، شهرداری تهران در قبال خدماتی دیگر از قبیل رفت و روب و نظافت و حمل زباله‎های بیش از حد متعارف واحدهای یاد شده این بهاء را مطالبه می‎نماید.

۵-۱

همانگونه که مستحضرید حسب مقررات مندرج در تبصره ۴ (الحاقی ۱۳۵۲/۵/۱۷) به بند ۲ ماده ۵۵ قانون شهرداری، شهرداری صرفاً مکلف به تعیین محلهای مخصوص برای تخلیه زباله بوده تا ضمن انتشار آگهی به اطلاع عموم جهت تخلیه زباله‎های خود رسانده شود. این محلهای مخصوص حسب مقررات یاد شده باید «خارج از محدوده شهر تعیین شود.» بنابراین همانگونه که ملاحظه می‎فرمایید بر مبنای هیچ یک از مقررات موجود، به هیچ وجه شهرداری مکلف به جمع‎آوری مجانی زباله از مقابل تالارها و باشگاهها نمی‎باشد و این عزیزان می‎بایست حسب مقررات یاد شده، زباله‎های خود را در محلهای پیش بینی شده از سوی شهرداری که در خارج از محدوده شهر است به هزینه خود تخلیه نماید. اما از آنجا که نظافت شهر و سلامت شهروندان را نمی‎توان به مخاطره انداخت شهرداری اقدام به جمع‎آوری زباله‎ها می‎نماید. حال اگر کسانی که زباله‎های تولید شده محلهای تجاری آنها که ناشی از کسب درآمدشان بوده مبلغی بابت خدمات به شهرداری جهت جمع‎آوری زباله‎هایی که هزینه جمع‎آوری آنها نیز به عهده خودشان می‎باشد بپردازند خلاف انصاف عمل شده است؟! آیا انصاف است از محل عوارض اقشار مختلف جامعه من‎جمله طبقات محروم، هزینه جمع‎آوری زباله‎های دارندگان تالارهای پذیرایی پرداخت گردد. در حالی که شهرداری به هیچ وجه از جهت قانونی تکلیفی در این خصوص ندارد؟ با توجه به مراتب معروضه فوق، مصوبه چهل و چهارمین جلسه مورخ ۱۳۸۲/۱۱/۷ شــورای اسلامی شهر تهران بر مبنای مقررات قانونی تنظیم و به هیچ وجه مغایر قوانین و مقررات جاری نبوده تا بتوان ابطال آن را از آن هیات درخواست نمود.

رسیدگی در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور روسای شعب بدوی و روسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رای می‎نماید.

رأی هیأت عمومی

رأی هیات عمومی

قانونگذار به منظور تعیین میزان هرگونه وجوه از جمله مالیات و عوارض برخی از خدمات و کالاهای تولیدی و وارداتی و تجمیع مقررات مختلف در باب وضع و وصول آنها مبادرت به تصویب قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارائه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی مصوب 22/10/1381 نموده و به شرح ماده یک این قانون مقرر داشته است که:

« از ابتدای سال 1382 برقراری و دریافت هرگونه وجوه از جمله مالیات و عوارض اعم از ملی و محلی از تولید کنندگان کالاها و ارائه دهندگان خدمات و همچنین کالاهای وارداتی صرفاً به موجب این قانون صورت می‎پذیرد… »

و در جهت تحقق این هدف کلیه قوانین و مقررات مربوط به برقراری، اختیار و یا اجازه برقراری و دریافت وجوه توسط کلیه مراجع ذیربط به استثناء موارد مصرح در آن ماده را ملغی اعلام داشته است.

در بند (د) ماده 4 قانون فوق الذکر، عوارض خدمات هتل، متل، مهمانسرا، هتل آپارتمان، مهمانپذیر، مسافرخانه، تالارها و باشگاهها را به میزان 2% هزینه تعیین نموده است که به موجب بند (ب) ماده 6 این قانون در حد مراکز واقع در حریم شهرها به حساب شهرداری محل واریز می‎شود و به صراحت ماده 5 قانون مزبور، برقراری هرگونه عوارض و سایر وجوه برای انواع خدمات مندرج در ماده 4 قانون را توسط شورای اسلامی شهر و سایر مراجع ممنوع کرده است.

نظر به اینکه برقراری عوارض توسط شورای اسلامی شهر در صورت عدم تکافوی درآمد شهرداری در حد هزینه های ضروری و به تناسب خدمات شهری مجاز است و تعیین نرخ بهای خدمات شهرداری موضوع بند 26 ماده 71 قانون تشکیلات، وظایف و انتخابات شوراهای اسلامی کشور و انتخاب شهرداران مصوب 1375 نیز براساس آیین‎نامه های مالی و معاملاتی شهرداریها ناظر به ارائه خدمات خاص و مشخص است و منصرف از مقوله عوارض موضوع بند 16 ماده 71 قانون اخیرالذکر و تبصره یک ماده 5 قانون موسوم به تجمیع عوارض می‎باشد، مصوبه شماره 44 مورخ 7/11/1382 شورای اسلامی شهر تهران که به شرح آن با تلفیق مقررات متفاوت بدون ارائه خدمات شهری و ترافیکی ناشی از برگزاری مراسم گوناگون در تالارها و باشگاههای پذیرائی و رستورانها اقدام به برقراری عوارض شده است مغایر هدف و حکم مقنن تشخیص داده می‎شود و مستنداً به قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‎گردد.autorenewthumb_upthumb_down

گردش کار

شاکی: آقای محمدمهدی ناظمیان

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه‌های 232/1768/3884/15776 مورخ 1383/09/15 و 211/4544/20122 مورخ 1383/11/19 سازمان امور مالیاتی کشور

مقدمه

شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، در سال های اخیر به پیشنهاد وزارت مسکن و شهرسازی برای بهبود معضل مسکن و با هدف تشویق به ایجاد و تولید ساختمان جهت واگذاری به اجاره تبصره 1 الحاقی ماده 11 را به تصویب رساند که کلیه اماکن مسکونی مطابق الگوی مصرف و هم چنین متراژ 150 متر مربع برای تهران و 200 متر مربع برای شهرستان‌ها که ساخته شده می‌شود و به اجاره واگذار شود از اجاره مستغلات و درآمد آن معاف می‌باشند.

این موضوع هیچ‌گونه ارتباطی با مواد مذکور دیگر ندارد و مقوله جداگانه‌ای است.

متأسفانه رئیس کل سازمان امور مالیاتی با تفسیری نادرست و عکس‌العمل طی بخشنامه فوق‌الذکر این حق را از جمع کثیری از جامعه گرفته است.

در دستورالعمل مورد شکایت اشخاص حقیقی فقط یکی از موارد تبصره 11 ماده 53 و مواد 57 و 84 و 101 را مجاز به استفاده از معافیت دانسته است.

در صورتی که در هیچ یک از موارد فوق نه به صراحت و نه به اشاره چنین محدودیتی دیده نمی‌شود؛ به‌خصوص با لغو ماده 129 (تجمیع درآمد)، عملاً این دستورالعمل خلاف قانون و غیرعملی است.

استدعای لغو بخشنامه 232/1768/3884/15776 مورخ 1383/09/15 را دارد.

شورای عالی مالیاتی هم در خصوص تبصره الحاقی 11 به ماده 53 اماکن مسکونی که به اجاره واگذار می‌شوند چنین رأی داده است:

چنانچه مالکین ساختمان‌های مسکونی ملک خود را به اجاره واگذار نمایند و مستأجرین از آنها به عنوان اداری، آموزشی، بهداشتی و غیره استفاده کنند مالکین باید مالیات متعلقه را بپردازند و از معافیت ساختمان مسکونی استفاده نخواهند کرد.

جای تأسف است که:

• اولاً در تبصره قید گردیده که به اجاره واگذار شود و لاغیر
• هیچ‌گونه صراحتی مبنی بر لزوم استفاده مسکونی مستأجر وجود ندارد
• تنها شرط آن است که ساختمان، مسکونی ساخته شده باشد و به اجاره واگذار شود (به هر طریقی که اجاره داده شود)

اکنون شهرداری‌ها، دادگستری، آموزش و پرورش، دارایی، بهداشت و… همگی از اماکن مسکونی استفاده می‌کنند و قانونگذار نیز با توجه به معضل کمبود مکان اداری، شاید بدین‌وسیله خواسته گشایشی ایجاد کند تا از درخواست‌های تخلیه که مشکلات فراوان ایجاد کرده کاسته شود.

بنا به مراتب، ابطال بخشنامه 211/4544/20122 مورخ 1383/11/19 مورد تقاضا است.

پاسخ مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 1306-212 مورخ 1385/01/26 اعلام داشته‌اند:

1- بخشنامه شماره 232/1768/3884/15776 مورخ 1383/09/15 که به جهت رفع ابهام و تبیین نحوه اعطای معافیت‌های مالیاتی مقرر در تبصره 11 ماده 53 و مواد 84، 57 و 101 صادر گردیده، صراحت دارد که اشخاص حقیقی مشمول مالیات برای هر یک از منابع مالیاتی مستغلات، حقوق یا مشاغل، محق به استفاده از یک معافیت در هر منبع هستند.

به عبارتی:

هر منبع مالیاتی = یک معافیت

به نظر می‌رسد استنباط شاکی از مفاد بخشنامه، برداشت نادرستی بوده و گمان کرده که اشخاص حقیقی فقط مجاز به استفاده از یک معافیت مجموعاً هستند.

بنابراین موجبی برای ابطال بخشنامه وجود ندارد.

2- شاکی در بخش دیگری از دادخواست، با اشاره به رأی شماره 9098-201 مورخ 1383/10/30 شورای عالی مالیاتی که مربوط به اعطای معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 است و بر اساس آن بخشنامه شماره 211/4544/20122 مورخ 1383/11/19 صادر شده، درخواست ابطال آن را نیز مطرح نموده است.

فلسفه وجودی و پیشینه تبصره 11 ماده 53، قانون تشویق احداث و عرضه واحدهای مسکونی استیجاری مصوب 1377 است که در ماده 11 آن آمده:

کلیه واحدهای مسکونی با زیربنای مفید 120 متر مربع و کمتر که به منظور سکونت به اجاره واگذار می‌گردند، از پرداخت 100% مالیات بر درآمد اجاری معاف‌اند.

در اصلاحیه سال 81، متراژ:

• در تهران → 150 متر
• در شهرستان‌ها → 200 متر

تعیین شده است.

این تسهیلات طبق صراحت قانون مختص واحدهای مسکونی برای سکونت است و نه مواردی غیر از سکونت.

بند (ز) بخشنامه 13530 مورخ 1384/07/27 نیز مؤید همین معناست.

بنابراین رأی شورای عالی مالیاتی منطبق با مقررات و فاقد ایراد است.

اقدامات هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره، با اکثریت آراء مبادرت به صدور رأی می‌نماید.

رأی هیأت عمومی

الف)

سیاق عبارت تبصره 11 الحاقی به ماده 53 قانون مالیات‌های مستقیم که در جهت تشویق اشخاص به احداث واحدهای مسکونی مطابق الگوی مصرف وزارت مسکن و شهرسازی انشاء شده، نشان‌دهنده اختصاص معافیت از پرداخت مالیات بر اجاره‌بهای واحدهای مذکور فقط زمانی است که ملک به منظور سکونت اجاره داده شود.

تسری این معافیت به مواردی که واحد مسکونی منحصراً جهت سکونت اجاره داده نشده فاقد مجوز قانونی است.

از این جهت رأی شماره 9098-201 مورخ 1383/10/30 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی (موضوع بخشنامه 211/4544/20122 مورخ 1383/11/19) مغایرتی با قانون ندارد.

ب)

در تبصره 11 الحاقی به ماده 53 تصریح شده است که:

«**مالکان مجتمع‌های مسکونی دارای بیش از سه واحد استیجاری که مطابق الگوی مصرف مسکن ساخته شده‌اند در طول مدت اجاره از 100% مالیات بر درآمد املاک اجاری معاف‌اند.

در غیر این صورت، درآمد هر شخص ناشی از اجاره واحدهای مسکونی در تهران تا مجموع 150 مترمربع زیربنای مفید و در سایر نقاط تا مجموع 200 مترمربع زیربنای مفید از مالیات بر درآمد ناشی از اجاره املاک معاف است.**»

نظر به اینکه برخورداری از معافیت درآمدهای حاصل از حقوق و مشاغل مانع استفاده از معافیت موضوع تبصره 11 ماده 53 نیست،

سیاق بخشنامه شماره 232/1768/3884/15776 مورخ 1383/09/15 که مفهوم استفاده از «یک‌بار معافیت قانونی» را القا می‌کند، موجب تضییق قلمرو حکم مقنن و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی تشخیص داده می‌شود.

بنابراین، مستنداً به قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری، ابطال می‌گردد.

گردش کار

شاکی: آقای مرتضی علی‎یاری

موضوع رأی: ابطال بخشنامه شماره 31-213 مورخ 10/2/1382 سازمان امور مالیاتی کشور

مقدمه

شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته‏ است، طبق ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 27/11/1380، مال‌الاجاره از روی سند رسمی تعیین می‎شود. در تبصره 2 ماده مذکور اعلام شده، از ابتدای سال 1382 ماخذ محاسبه درآمد مشمول مالیات اجاره املاک، ارزش اجاری خواهد بود که توسط کمیسیون تقویم املاک موضوع ماده 64 قانون یاد شده برای محدوده شهرها و روستاها براساس مترمربع تعیین خواهد شد.

منظور تبصره مذکور اجاره‌نامه‎های غیر رسمی می‎باشد. اما در بخشنامه مورد شکایت اجاره نامه رسمی را هم شامل دانسته و مدیرکل فنی مالیاتی مرقوم نموده‎اند:

«به طور کلی و فارغ از وجود یا عدم وجود سند اجاره، ماخذ محاسبه درآمد مشمول مالیات اجاره املاک ارزش اجاری است.»

با عنایت به مراتب، ابطال بخشنامه شماره 31-213 مورخ 1/2/1382 سازمان امور مالیاتی کشور مورد تقاضا است.

پاسخ سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

سرپرست دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 2490-212 مورخ 20/12/1382 اعلام داشته‎اند:

1- آنچه شاکی به عنوان بخشنامه از آن یاد کرده، نظریه مشورتی دفتر فنی مالیاتی اداره کل امور اقتصادی و دارایی آذربایجان شرقی بوده و برای ادارات امور مالیاتی لازم‌الاتباع نبوده است تا قابلیت شکایت در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری را داشته باشد.

2- رئیس سازمان متبوع، به منظور اجرای صحیح حکم مقرر در ماده 54 قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره‎های ماده مرقوم، مبادرت به صدور و ابلاغ بخشنامه شماره 6193/871-213 مورخ 1/9/1382 نموده‎اند که به موجب بند یک این بخشنامه بر تعیین مال‌الاجاره از روی سند رسمی تأکید شده است.

اقدامات هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره، با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‎نماید.

رأی هیأت عمومی

بـه صراحت ماده 54 اصلاحـی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1380

«مال‌الاجاره از روی سند رسمی تعیین می‎شود…»

و در صورت وجود سند رسمی و ارائه آن توسط مؤدی مالیاتی،

مال‌الاجاره مقرر در اجاره‌نامه رسمی، ملاک و مأخذ تعیین مالیات با رعایت سایر مقررات مربوط قرار می‎گیرد.

حکم مقرر در تبصره 2 ماده فوق‌الذکر در باب تعیین مالیات اجاره املاک مشمول قانون توسط کمیسیون موضوع ماده 64 قانون مذکور، منصرف از حکم مقرر در فراز ماده 54 قانون در زمینه اعتبار مندرجات سند رسمی از جمله میزان مال‌الاجاره است.

بنابراین اطلاق بخشنامه شماره 31-213 مورخ 10/2/1382 سازمان امور مالیاتی کشور که تعیین اجاره‌بهای املاک استیجاری را به منظور تعیین میزان مالیات آن حتی در صورت وجود و ارائه اجاره‌نامه رسمی به کمیسیون مقرر در ماده 64 محول کرده است،

خلاف حکم صریح مقنن و

خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی در وضع مقررات دولتی می‎باشد.

و بخشنامه مزبور مستنداً به قسمت دوم ماده 25 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‎گردد.

گردش کار

شاکی: شهرداری اهواز

موضوع: ابطال دستورالعمل شماره ۱۴۱۶۸/۱۰/۱۱۰ مورخ ۱۳۸۲/۱۰/۳۰ مدیرکل امور مالیاتی استان خوزستان

مقدمه

شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، شهرداریها به عنوان یک موسسه عمومی غیر دولتی در حوزه خدماتی شهر مربوطه برای انجام امور خدماتی عمرانی و عمومی خود، با توجه به جمعیت و وسعت شهر و دیگر فاکتورهای لازم با رعایت مقررات مربوط سازمانهای تابعه خود را با اساسنامه‌های مصوبه و شرح وظایف معین شده در کنار مناطق چندگانه شهرداری که مدیریت میان‌بخشی را در کل حوزه خدماتی شهر به عهده دارند دایر و تشکیل می‌دهد، مانند سازمان پارکها و میادین، سازمان میوه و تره‌بار، سازمان آتش‌نشانی و خدمات ایمنی، سازمان اتوبوسرانی، سازمان بهشت آباد، سازمان تاکسیرانی و سازمان تولید و عمران شهری و … که این سازمانها با توجه به اساسنامه مربوطه کاملاً تابعه شهرداری بوده و شرکت تجاری و انتفاعی نیستند، بلکه صرفاً خدماتی می‌باشند و اعضای هیأت‌مدیره آنها اغلب از کارکنان شهرداری می‌باشند.

در این راستا و در پاره‌ای موارد، شهرداری اهواز جهت انجام بعضی پروژه‌های خدماتی – عمرانی خود در سطح شهر اهواز، مانند خیابان‌سازی، آسفالت معابر، احداث پارک و فضای سبز، توسعه گورستان را به سازمانهای موصوف و طی قراردادی با جری تشریفات قانونی محول می‌نمایند. که این موضوع و قرارداد آن، به هیچ وجه جنبه انتفاعی و درآمدزایی و تجاری نداشته و ندارد و اینگونه قراردادها نه با مناطق چندگانه شهرداری که با سازمانهای تابعه و به عنوان بازوها و بدنه اجرایی شهرداری منعقد می‌شوند. بنابراین فعالیتهای مزبور حتی مشمول تبصره ۲ ماده ۲ قانون مالیاتهای مستقیم نیز نمی‌باشد.

اخیراً مدیریت امور مالیاتی اداره کل مالیاتی استان خوزستان در پی تعابیر و تفاسیر ناصحیح از قوانین مالیاتی طی دستورالعمل شماره ۱۴۱۶۸/۱۰/۱۱۰ مورخ ۱۳۸۲/۱۰/۳۰ و در تفسیری که از ماده ۱۰۴ قانون مالیاتهای مستقیم به عمل آورده‌اند خواهان اعمال نرخ مالیاتی مذکور در ماده اخیرالذکر نسبت به قراردادهای منعقده فیمابین شهرداری مرکزی با شهرداریهای مناطق و سازمانهای تابعه این شهرداری که در بالا شرح آن گذشت شده‌اند.

غافل از اینکه این دستورالعمل از جهات ذیل مردود و از این حیث که تفسیر ناموجه قانون در غیر موضوع‌له آن بوده و امر تفسیر قوانین و توسعه در دایره و حیطه قوانین از اختیارات قوه مقننه می‌باشد، باطل به نظر می‌رسد.

۱- ایراد اول

چنانچه از مفهوم و منطوق ماده ۱۰۴ قانون مالیاتهای مستقیم ۱۳۸۰ مستفاد است، دستگاههای مذکور در صدر ماده مکلفند ۵% وجوهی که حسب قرارداد بابت انجام مصادیق مذکور در ماده می‌پردازند به نفع سازمان امور مالیاتی کسر نمایند و به هیچ وجه دلالت بر این ندارد که مثلاً شهرداری مرکزی از قراردادهای خود با مناطق چندگانه شهرداری که در واقع قراردادی بین مرکز اصلی با نمایندگیهای خود در سطح شهر است، مالیات کسر کند، بلکه این مالیات از قراردادهای شهرداری با اشخاصی غیر از شهرداری و سازمانهای تابعه کسر می‌شود.

۲- ایراد دوم

با توجه به معافیت شهرداری از پرداخت مالیات (مستنداً به ماده ۲ قانون مالیاتهای مستقیم)، مناطق شهرداری هم که در همان شهر مشغول خدمات هستند و نمایندگیهای مرکز محسوبند نیز مشمول همین معافیت هستند.

۳- ایراد سوم

با التفات به رأی وحدت رویه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شماره ۲۴۹ مورخ ۱۳۸۲/۷/۶ در کلاسه پرونده ۸۱/۲۴۲ که به صراحت سازمانهای تابعه شهرداری را که در اقدامات خدماتی و عمرانی فعالیت میکنند مشمول همان معافیت برای شهرداری در امر تملک دانسته‌اند، اصولاً سازمانهای تابعه شهرداری که طرف قرارداد با شهرداری قرار می‌گیرند:

• از درآمد شهرداری ارتزاق می‌نمایند
• و از این منبع هزینه فعالیتهای کاملاً عام‌المنفعه، غیرانتفاعی و خدماتی خود را در سطح شهر می‌پردازند

علیهذا با التفات به مراتب فوق مبرهن است که دستورالعمل و ابلاغیه مورد اشاره تفسیر غیرقانونی از ماده ۱۰۴ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰ و توسعه دایره شمول قوانین می‌باشد که این امر غیرقابل پذیرش و خارج از صلاحیت دولت است.

لذا رسیدگی و ابطال دستورالعمل موصوف مستنداً به ماده ۲۵ قانون دیوان عدالت اداری مورد تقاضا است.

پاسخ اداره کل حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره ۲۸۵۰-۲۱۲ مورخ ۱۳۸۳/۵/۲۸ مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره ۱۱۴۵-۲۱۱ مورخ ۱۳۸۳/۵/۱۲ دفتر فنی مالیاتی نموده است.

در این نامه آمده است:

حسب مفاد بند یک ماده ۲ قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۶۶ شهرداریها و مؤسسات وابسته به شهرداریها که به صورتی غیر از شرکت طبق قوانین تأسیس شده باشند، در شمول معافیت مالیاتی قرار داشتند. لیکن با اصلاح قانون مالیاتهای مستقیم در مورخ ۱۳۸۰/۱۱/۲۷ و حذف عبارت مؤسسات وابسته به شهرداریها از مفاد ماده ۲، از ابتدای عملکرد سال ۱۳۸۱ کلیه مؤسسات و سازمانهای وابسته به شهرداریها که به صورت غیر از شرکت و طبق قوانین موضوعه تأسیس شده باشند نیز در شمول پرداخت مالیات قرار گرفته‌اند.

بنابراین:

«وجوهی را که شهرداریهای کشور در اجرای مقررات ماده ۱۰۴ به مؤسسات و سازمانهای وابسته به خود که دارای شخصیت حقوقی مستقل هستند پرداخت می‌نمایند، در شمول کسر ۵% علی‌الحساب مالیات قرار داشته و پرداخت‌کننده وجوه مکلف به کسر و ایصال مالیات خواهد بود.»

خاطر نشان می‌سازد قانونگذار در هر یک از مواد قانونی که نیاز به تصریح مؤسسات وابسته به شهرداری بوده اقدام نموده است که از جمله آن مواد می‌توان به ماده ۶۶ قانون مذکور اشاره نمود.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسای شعب بدوی و رؤسا و مستشاران شعب تجدیدنظر تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید:

رأی هیأت عمومی

حکم مقرر در ماده 2 اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1380 مبین معافیت وزارتخانه‌ها و مؤسسات دولتی، دستگاههایی که بودجه آنها وسیله دولت تأمین می‌شود و شهرداریها از پرداخت مالیات و مفید شمول مالیات به فعالیت اقتصادی واحدهای مذکور و درآمد و سود شرکتهای موضوع تبصره یک ماده مزبور است.

نظر به اینکه اقدامات و فعالیتهای شهرداری و مؤسسات وابسته و تابعه آن در جهت انجام وظایف و مسئولیتهای مربوط به تأمین نیازمندیهای اصولی و ضروری شهر و شهروندان از مقوله فعالیتهای اقتصادی و متضمن جنبه‌های انتفاعی نیست، تمسک به ماده ۱۰۴ اصلاحی قانون فوق‌الذکر که ناظر به موارد خاص مندرج در آن است و تسری آن حکم به مطلق قراردادهای منعقده بین شهرداری و سازمانهای تابعه و مناطق و الزام شهرداری به کسر و ایصال ۵% مالیات علی‌الحساب قراردادهای فوق‌الذکر موافق هدف و حکم مقنن نیست.

بنابراین:

اطلاق قسمت اخیر دستورالعمل شماره ۱۴۱۶۸/۱۰/۱۱۰ مورخ ۱۳۸۲/۱۰/۳۰ مدیرکل امور مالیاتی استان خوزستان در این باب خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات اداره کل مذکور در وضع مقررات دولتی تشخیص داده می‌شود.

و مستنداً به قسمت دوم ماده ۲۵ قانون دیوان عدالت اداری، ابطال می‌گردد.

گردش کار

شاکی: کانون سردفتران و دفتریاران

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه‌های شماره 34792/2036/20 مورخ 1366/09/01 و 48260/2560/20 مورخ 1366/11/03 معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی

مقدمه

شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، معاونت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب بخشنامه شماره 34792/2036/20 مورخ 1366/09/01، هنگام تنظیم تقسیم‌نامه بین مالکین مشاعی، دفاتر اسناد رسمی را مکلف به اخذ گواهی انجام معامله موضوع ماده 10 لایحه قانونی اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1359/03/03 شورای انقلاب جمهوری اسلامی ایران نموده است.

لکن در قبال درخواست اداره کل امور اسناد و سردفتران سازمان ثبت مبنی بر ارائه مستند قانونی، مشتکی‌عنه طی شماره 48260/2560/20 مورخ 1366/11/03 ضمن تکرار مجدد درخواست خود اعلام داشته:

«بدیهی است قطع نظر از ابلاغ مفاد نامه مزبور به دفاتر اسناد رسمی که صرفاً به منظور ایجاد هماهنگی و رعایت صحیح مقررات قانون مالیات‌های مستقیم و ارتباط با ماده 9 آیین‌نامه نظارت بر عملیات صاحبان دفاتر اسناد رسمی درخواست گردیده، مأموران مالیاتی وزارت متبوع به وظایف مقرر کماکان ادامه داده و در صورت مشاهده تخلفات مالیاتی دفاتر اسناد رسمی را مسئول تضییع حقوق دولت دانسته و طبق مقررات و قوانین مالیاتی، کلیه مالیات‌های متعلقه به اضافه 25% جریمه تخلف را از آنان مطالبه و وصول خواهند کرد.»

بخشنامه‌های مذکور بنا به دلایل زیر خارج از اختیارات وزارت امور اقتصادی و دارایی و برخلاف قانون است:

۱- فقدان وجاهت قانونی به دلیل استناد به قوانین منسوخ

بخشنامه شماره 34792/2036/20 مورخ 1366/09/01 به ادعای استناد به ماده 19 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1345 صادر شده و با توجه به تصویب قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن خصوصاً اصلاحیه 1380/11/27 و نسخ قوانین قبلی، کلیه دستورالعمل‌هایی که به استناد قوانین پیشین صادر شده‌اند فاقد قابلیت اجرا می‌باشند، مگر آنکه قانونگذار حکم خاصی مقرر داشته باشد که چنین امری رخ نداده است.

۲- تقسیم مال مشاع مشمول مالیات نبوده است

در قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1345، تقسیم مشمول مالیات نبوده و به تبع آن با تصویب ماده 10 لایحه قانونی اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1359/03/03، اخذ گواهی انجام معامله نیز ضروری ندانسته شده است.

بنابراین علیرغم گذشت 21 سال از زمان تصویب قانون 1345، صدور بخشنامه مذکور بر خلاف قانون بوده است.

با امعان نظر به مراتب معروضه، بخشنامه‌های موصوف وزارت امور اقتصادی و دارایی خارج از حدود اختیارات قانونی مشتکی‌عنه و نیز برخلاف مقررات ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 صادر گردیده است.

پاسخ اداره کل حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 4001-212 مورخ 1383/07/12 مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره 2673-211 مورخ 1383/06/31 دفتر فنی مالیاتی نموده است.

در نامه اخیرالذکر آمده است:

صرف‌نظر از اینکه تقسیم مال مشاع، معامله تلقی شود یا خیر، هنگام تقسیم اموال مشاع (اعم از منقول یا غیرمنقول) الزاماً حصه اختصاصی و مشاعی منقسمین مساوی و برابر نخواهد بود. لذا امکان وجود تفاوت فرضیه، عینه و یا متصوره میان آن‌ها وجود دارد.

از این رو در متن اسناد تقسیم‌نامه و در خاتمه آن‌ها، اصحاب تقسیم به موجب عقد خارج لازم هرگونه تفاوت ارزش فرضی یا واقعی میان حصه اختصاصی و سهم مشاعی خود را از هر حیث و جهت به صورت بلاعوض یا محاباتی به یکدیگر صلح و سازش می‌نمایند.

تردیدی نیست این بخش از اسناد تقسیم‌نامه واجد اوصاف معاملات مصرح در ماده 119 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن بوده و در نتیجه مشمول مقررات فصل ششم از باب سوم و به تبع آن حکم ماده 187 قانون مزبور می‌گردد.

بنابراین تنظیم اسناد تقسیم‌نامه منصرف از مفاد بخشنامه‌های مورد شکایت نبوده و مستلزم اخذ گواهی انجام معامله می‌باشد.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا و مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید:

رأی هیأت عمومی

به صراحت اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران هیچ نوع مالیاتی وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون. نظر به مراتب فوق‌الذکر و اینکه وضع و برقراری مالیات منوط به حکم صریح قانونگذار است و تقسیم اموال مشاع ــ به فرض عدم تساوی و لزوم پرداخت یا اصلاح یا سازش ما به‌التفاوت سهام مالکین مشاع در پایان تقسیم ــ از مصادیق موارد مصرح در مواد 119 و 187 قانون مالیات‌های مستقیم و سایر درآمدهای مشمول مالیات محسوب نمی‌شود،

بنابراین بخشنامه‌های شماره 34792/2036/20 مورخ 1366/09/01 و 48260/2560/20 مورخ 1366/11/03 معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی از جهت اینکه امر تقسیم را مشمول مالیات اعلام داشته‌اند، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی تشخیص داده می‌شود.

به استناد بند (الف) ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1385، ابطال می‌گردند.

گردش کار

کلاسه پرونده: ۲۸۶/۸۳

شاکی: آقای محمد قدیری

موضوع: ابطال بخشنامه شماره ۷۵۹۸/۳۰۴ مورخ ۱۶/۸/۱۳۷۷ شورای عالی مالیاتی

تاریخ رای: یکشنبه ۱۹ فروردین ۱۳۸۶

شماره دادنامه: ۳

مقدمه

شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، با توجه به مواد ۴۶۶، ۴۶۸، ۴۶۹ قانون مدنی قانونگذار جهت تشخیص ابتداء و تاریخ شروع رابطه استیجاری دو فرض را پیش‎بینی نموده است که فرض اول بر اساس اصل آزادی اراده هنگامی است که طرفین در حین انعقاد قرار داد اجاره تاریخ شروع عقد را قید می‎نماید. بدیهی است خواه این تاریخ با تاریخ وقوع عقد یکی باشد یا تاریخ شروع اجاره موخر بر تاریخ وقوع عقد باشد بین آنان معتبر است و در فرض دوم در صورت عدم تعیین تاریخ شروع اجاره قانونگذار شروع اجاره را همان تاریخ وقوع عقد دانسته است که کاملاً عقلانی می‎باشد.

از طرفی بنابر مقررات فصل دوم از باب سوم قانون ثبت اسناد و املاک مصوب ۱۳۱۰ و تصریح ماده ۷۰ آن قانون تمام محتویات و امضاهای مندرجه در سند رسمی برای ادارات معتبر است مگر مجعولیت آن سند ثابت شود و حتی انکار مندرجات سند رسمی ممنوع و در صورتی که منکر مامورین دولت باشند مستحق انفصال موقت خواهند شد و ماده ۷۲ آن قانون در مقام تاکید بیان داشته کلیه معاملات راجعه به اموال غیر منقول که طبق مقررات راجع به ثبت شده نسبت به طرفین و قایم مقام آنان و حتی اشخاص ثالث دارای اعتبار کامل و رسمیت خواهد بود.

از آنجا که تنظیم و صدور اسناد رسمی در هر معامله‎ای مستلزم رعایت کلیه تشریفات قانونی و اخذ پاسخ استعلامات متعدد از مراجعی همچون دارایی، شهرداری و تامین اجتماعی و … می‎باشد که غالباً تنظیم آن حداقل چندین ماه به طول می‎انجامد که در نتیجه تاریخ تنظیم و صدور سند رسمی همواره مدتی پس از تاریخ وقوع عقد خواهد شد.

متاسفانه اداره کل امور اقتصادی و دارایی خراسان اقدام به استعلامی بی مورد نموده و از شورای عالی مالیاتی در اجرای ماده ۵۴ قانون مالیاتهای مستقیم درخواست نمود که بیان نمایند در اخذ مالیات کدام تاریخ ملاک محاسبه قرار خواهد گرفت و شورای عالی مالیاتی نیز بنابه بخشنامه غیر قانونی موضوع شکایت با توجیهی غلط و بی ارتباط به موضوع و سوء برداشت از مفاد ماده ۱۳۰۵ قانون مدنی دقیقاً بر خلاف مواد ۴۶۶، ۴۶۸، ۴۶۹ قانون مدنی و مواد ۷۰ و ۷۲ قانون ثبت اسناد و املاک صرفاً تاریخ تنظیم سند رسمی را ملاک عمل و محاسبه مالیاتی دانسته است.

از آنجا که معتبر بودن تاریخ تنظیم سند رسمی نسبت به طرفین و اشخاص ثالث مذکور در ماده ۱۳۰۵ حکمی است که قانونگذار به منظور تقویت اعتبار اسناد رسمی نموده و هیچ گاه به مفهوم بی اعتباری مندرجات سند نبوده و اصولاً قانونگذار چنین منظوری نداشته است. فلذا با عنایت به اینکه در اسناد رسمی اجاره تاریخ عقد صراحتاً قید می‎گردد، بی اعتنایی به آن تاریخ و ملاک قرار دادن تاریخ تنظیم سند اجاره جهت اخذ مالیات اجاره ترجیح بلامرجح و برخلاف واقع است.

اگر این ادعا وجود داشته باشد که بین ماده ۱۳۰۵ و مواد ۷۰ و ۷۲ قانون ثبت اسناد از حیث مفهوم تعارضی وجود دارد باید توجه داشت قانون ثبت مصوب ۱۳۱۰ و موخر بر قانون مدنی است و از این حیث ملاک عمل قانون موخر است.

با عنایت به شرح فوق اعمال بخشنامه مذکور مخالف قوانین موصوف بوده و ابطال آن مورد استدعاست.

مدیر کل دفتر حقوق سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره ۲۲۹۰-۲۱۲ مورخ ۱۳۸۴/۴/۳۰ ضمن ارسال تصویر نامه شماره ۵۹۳۹-۲۰۱ مورخ ۱۳۸۳/۸/۴ شورای عالی مالیاتی اعلام نموده است، نامه موضوع شکایت در مقام پاسخگویی به استعلام نظر شماره ۲۹۰۳۱/۱۰۳ مورخ ۱۳۷۷/۷/۲۰ اداره کل امور اقتصادی و دارایی خراسان تهیه نموده، صرفاً جنبه ارشادی و مشورتی داشته الزام آور نبوده است و بخشنامه تلقی نمی‎شود.

از این رو شکایت نسبت به آن قابلیت طرح و رسیدگی را در هیات عمومی دیوان عدالت اداری نخواهد داشت.

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور روسا و مستشاران و دادرسان علی البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رای می‎نماید.

رای هیات عمومی

به صراحت صدر ماده ۴۶۸ قانون مدنی، مدت اجاره از روزی شروع می‎شود که بین طرفین مقرر شده است و مطابق ماده ۷۰ قانون ثبت اسناد و املاک کشور سندی که مطابق قوانین به ثبت رسیده رسمی است و تمام محتویات و امضاهای مندرجه در آن معتبر خواهد بود مگر آنکه مجعولیت آن ثابت شود.

بنابه مراتب فوق‎الذکر و اینکه اعتبار تاریخ تنظیم سند به شرح ماده ۱۳۰۵ قانون مدنی نافی اعتبار آثار مترتب بر سایر مندرجات سند رسمی از جمله تاریخ شروع مدت اجاره مقرر بین طرفین نیست، بنابراین اطلاق بخشنامه شماره ۷۵۹۸/۳۰۴ مورخ ۱۳۷۷/۸/۱۶ رییس شورای عالی مالیاتی که منحصراً مفهم تاکید بر اعتبار تاریخ تنظیم سند رسمی حتی در صورت تفاوت آن با تاریخ شروع مدت اجاره است، خلاف قانون تشخیص داده می‎شود و مستند به بند یک ماده ۴۱۹ و ماده ۴۲ قانون دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۸۵ ابطال می‎شود.