هدر سایت مالیاتی

دسته: آرا دیوان عدالت اداری

آخرین سنگر دفاع از حقوق مودیان! ⚖️ در این بخش، نحوه طرح شکایت در دیوان، آرای وحدت رویه و روند ابطال بخشنامه‌های غیرقانونی سازمان امور مالیاتی را با تحلیل وحید اکبری بررسی کرده‌ایم تا عدالت مالیاتی را به جریان بیندازید. ✨

  • [1401/07/12][140109970905811263 و 140109970905811264][دیوان عدالت اداری] ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    تاریخ سند: 1401/07/12
    شماره سند: 140109970905811263 و 140109970905811264
    کد سند: ال/جزء 1-5 قسمت 5 بند (الف) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400//
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکیان: آقایان بهمن زبردست و سید مصطفی هاشمی موسوی

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    گردش کار:
    آقای بهمن زبردست به موجب دادخواست، ابطال عبارت «به استثنای ماست طعم دار» از نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است:

    “به استحضار می‌رساند، با اتخاذ ملاک از رأی شماره دادنامه 140109970905810953 مورخ 1401/05/25 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری که وفق آن، «بر اساس جزء 1-5 قسمت 5 بند (الف) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02، عرضه شیر، پنیر و ماست علی‌الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است.» درخواست ابطال از زمان صدور عبارت «به استثنای ماست طعم دار» را از نامه مورد شکایت، که با اظهار نظری مغایر رأی مذکور، ماست طعم دار را از شمول معافیت مزبور خارج نموده و موجب تضییع حقوق خریداران این کالا شده است، به دلیل مغایرت با این رأی و نیز مغایرت با جزء (1-5) قسمت 5 بند (الف) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و خروج از حدود اختیارات قانونی، از حیث تضییق دامنه شمول حکم مقنن، دارم.“

    آقای سید مصطفی هاشمی موسوی نیز به موجب دادخواست جداگانه اعلام کرده است:

    “بر اساس اصل 51 قانون اساسی، هیچ نوع مالیات وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون. موارد معافیت، بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌شود. لذا به موجب بند 5 ماده 9 قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02، ماست از مالیات بر ارزش افزوده معاف شده است.
    اما در نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14، که به پیوست تقدیم می‌گردد، ماست طعم دار با افزودنی را از این امر مستثنی کرده و آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است.
    با مداقه در ماده 9 قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده متوجه می‌شویم که قانونگذار به طور صریح از کلمه ماست به صورت عام استفاده کرده و هیچ استثنایی برای انواع ماست، به خصوص ماست طعم دار قایل نشده است.
    در واقع، قانونگذار تمامی انواع ماست، اعم از ساده یا طعم دار، از شمول قانون مالیات بر ارزش افزوده خارج کرده است، اما دفتر فنی مالیات بر خلاف نظر مقنن آن را مشمول مالیات بر ارزش افزوده دانسته است.
    لذا با توجه به موارد مطروحه از آن مقام عالی، درخواست ابطال جمله «انواع ماست به استثنا ماست‌های طعم دار با افزودنی‌ها» را دارم.”

    متن مقرره مورد شکایت:

    *”شرکت بین‌المللی آریا شید شاندیز

    با احترام؛

    بازگشت به نامه شماره SH1756/R مورخ 1400/11/13 در خصوص موضوع مطرح شده، به آگاهی می‌رساند؛ فهرست معافیت‌های مقرر در ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری گردیده و در دسترس عموم قرار دارد.
    در این راستا به موجب جزء (5-1-3) فهرست مزبور، عرضه انواع ماست به استثناء ماست‌های طعم دار با افزودنی‌ها و فرآورده‌های گوشتی به شرح جزء (5-4-4) فهرست یاد شده از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد.
    همچنین مطابق جزء (13) بند (ب) ماده مذکور، ارائه خدمات حمل و نقل (اعم از بار و مسافر) درون و برون شهری و بین‌المللی، جاده‌ای، ریلی و دریایی، از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد.
    در این چارچوب، مؤدیان این نظام مالیاتی می‌بایست در صورت‌حساب‌های صادره، ضمن تفکیک اقلام معاف و مشمول مالیات بر ارزش افزوده موضوع قانون مزبور، نسبت به انجام کلیه تکالیف قانونی وفق مقررات موضوعه اقدام نمایند.

    لازم به توضیح است وفق مقررات قانونی و به موجب بخشنامه‌ها و دستورالعمل‌های صادره به شماره 8470 مورخ 1388/04/08، شماره 1231 مورخ 1389/01/25، شماره 4961 مورخ 1389/03/23، شماره 12894 مورخ 1389/07/26، شماره 5101 مورخ 1390/04/13 و نامه شماره /260/3050د مورخ 1395/06/18، وظیفه تشخیص و اظهار نظر در خصوص شمولیت مؤدیان و همچنین مطالبه و وصول مالیات و عوارض و تطبیق آن بر عهده ادارات کل امور مالیاتی ذی‌ربط خواهد بود.” – سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    پاسخ سازمان امور مالیاتی:

    مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره /212/9097ص مورخ 1401/05/03 توضیح داده است:

    “به استناد ماده 2 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و همچنین واردات آنها (به استثناء موارد معاف مصرح در ماده 9 قانون مذکور) مشمول پرداخت مالیات و عوارض می‌باشد. معافیت‌های مقرر در ماده 9 قانون مزبور، به موجب فهرستی در تارنمای سازمان امور مالیاتی به آدرس www.intamedia.ir بارگذاری شده و در دسترس عموم قرار دارد.“

    کالاهای موضوع بند (الف) ماده 9 قانون صدرالذکر با هدف تأمین نیازهای خوراکی اقشار آسیب‌پذیر در سطح حداقلی تعیین شده؛ از این روی معافیت از مالیات و عوارض ارزش افزوده تنها به کالاهایی اختصاص دارد که در آن ماده احصا شده است. در این راستا و به منظور حمایت از مصرف‌کنندگان و اقشار کم درآمد و کاهش اثر تورمی، قانون‌گذار عرضه بخشی از کالاهای سبد مصرفی خانوار را در جزءهای بند (الف) ماده 9 قانون یاد شده معاف نموده است. آنچه که از لفظ ماست به ذهن متبادر می‌شود، برابر عرف عام مصرف همگانی دارد و از این روی مقنن عرضه آن را در کنار سایر موارد پرمصرف خانوار (کالای سبد خانوار) معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده قلمداد نموده است. بدین لحاظ، افزودن ترکیبات به ماست آن را از حالت اولیه خارج می‌کند و دیگر در عرف، ماست تلقی نمی‌شود.

    به موجب جزء (1-5) بند (الف) ماده 9 قانون مزبور، صرفاً عرضه شیر، پنیر و ماست از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد. این معافیت قابل تسری به اقلام خارج از عناوین مندرج در ذیل ماده 9 قانون مذکور و همچنین شیر، پنیر و ماست طعم دار نخواهد بود. لازم به ذکر است یکی از دلایل عدم معافیت شیر، پنیر و ماست طعم دار این است که هر کالا باید عرفاً دارای اوصاف، ویژگی‌ها و خواص تغذیه‌ای یکسان باشد تا از مصادیق آن کالا به شمار آید. در صورت تبدیل شدن کالاهای موضوع این ماده به کالاهای دیگر نمی‌توان کالاهای تبدیل شده را مشمول معافیت دانست.

    یادآور می‌شود، در خصوص اعطای معافیت به کالاهای موضوع بند 4 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387 پیش‌تر دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به دیوان عدالت اداری تقدیم گردید که هیأت تخصصی دیوان عدالت اداری، ضمن تأیید رویه و عملکرد سازمان امور مالیاتی کشور و به موجب دادنامه شماره 9909970906010150 مقرر نموده است:

    “با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، بر اساس بند 4 ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387، عرضه شیر و واردات آن از پرداخت مالیات موضوع این قانون معاف است. نظر به اینکه معافیت‌های مقرر در ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده جنبه حصری داشته و تعمیم و تسری آن به محصولات و فرآورده‌های مرتبط با کالاها و خدمات مشمول این ماده، مبنای قانونی ندارد، لذا مقرره مورد شکایت که بر اساس آن انواع شیرهای طعم دار از شمول معافیت موضوع این ماده خارج شده‌اند، در اجرای حکم مقنن و شیوه‌های اجرایی آن بوده و خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده…”

    با عنایت به مطالب فوق‌الذکر، اعمال معافیت نسبت به ماست طعم دار موجب توسعه دامنه معافیت‌ها گردیده و مغایر با اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند (الف) ماده 6 قانون برنامه پنجساله برنامه ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران خواهد بود. با عنایت به توضیحات پیش گفته، مفاد نامه دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی، متضمن شیوه اجرایی قانون بوده و خروج موضوعی از حکم مقنن صورت نگرفته است.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/12 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است:

    رأی هیأت عمومی

    اولاً، بر اساس جزء 1-5 قسمت 5 بند (الف) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02، عرضه شیر، پنیر و ماست علی‌الاطلاق و بدون قید و شرط و صرف نظر از طعم و اوصاف دیگر این محصولات از پرداخت مالیات و عوارض معاف اعلام شده است.
    ثانیاً، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری بر اساس رأی اخیرالصدور شماره 140109970905810953 مورخ 1401/05/25 حکم به ابطال مقرره‌ای صادر کرده است که بر اساس آن معافیت‌های مقرر در ماده 9 قانون مزبور غیرقابل تسری به پنیر طعم دار اعلام شده بود.
    بنابر مراتب فوق، نامه شماره /232/217ص مورخ 1401/01/14 سرپرست دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور از جهت آنکه معافیت‌های قانونی یادشده را ناظر بر انواع ماست به استثنای ماست‌های طعم دار اعلام کرده است، با حکم مقرر در جزء 1-5 قسمت 5 بند (الف) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 مغایرت دارد و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصوب ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

  • [1401/07/12][140109970905811259][دیوان عدالت اداری] دادنامه شماره 140109970905811259 مورخ 1401/07/12 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال بند 3 ماده 43 آیین نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1398

    تاریخ سند: 1401/07/12
    شماره سند: 140109970905811259
    وضعیت سند: معتبر
    امضا کننده: رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری (حکمت علی مظفری)

    دادنامه شماره 140109970905811259 مورخ 1401/07/12 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال بند 3 ماده 43 آیین نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1398

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای حسین عبداللهی

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند 3 ماده 43 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1398

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواست، ابطال بند 3 ماده 43 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1398 را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

    “مطابق بند مورد شکایت: «ابلاغ کلیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص، مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مؤدی) می‌باشد.»

    الف- ناظر بر امکان ابلاغ به «هر یک از شرکا»:
    به تصریح ماده 203 قانون مالیات‌های مستقیم، اوراق مالیاتی به طور کلی باید به شخص مؤدی ابلاغ گردد که ظهور در لزوم ابلاغ به «هر یک از مؤدیان» به نحو استقلالی دارد و برخلاف شرکت‌های تجاری، هیچ حکم قانونی دال بر ایجاد شخصیت حقوقی مستقل ناشی از تحقق عقود مشارکت مدنی وجود ندارد.
    از سوی دیگر، چون ابلاغ مقدمه اطلاع و اعمال حق دادخواهی هر یک از شرکا است، لذا عدم ابلاغ به احد از شرکا زمینه محرومیت از حق یاد شده را موجب شده و از جمله مغایر حق اعتراض مؤدی مذکور در ماده 238 قانون یاد شده خواهد بود.

    ب- ناظر بر امکان ابلاغ به «مستخدمین مشارکت»:
    این تجویز اساساً مطابقتی با ساز و کار قانونی ابلاغ به اشخاص حقوقی یا حقیقی مندرج در قانون مالیات‌های مستقیم نداشته و با قانون آیین دادرسی مدنی سازگاری ندارد.
    چراکه:

    1. ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم و تفسیر شعب آن دایوان، دلالت بر عدم امکان ابلاغ اوراق به مستخدمین اشخاص حقوقی دارد.
    2. در ساز و کار ابلاغ به اشخاص حقیقی نیز، طبق نص ماده 203، اولویت با شخص مؤدی است، در حالی که بند یاد شده بدون ذکر ترتیب و با درج حرف «یا»، هیچ گونه تقدم یا تأخری را برای مأمور ابلاغ الزام ننموده است.
      حتی اگر به تجویز ماده 29 قانون مالیات‌های مستقیم به ماده 69 قانون آیین دادرسی مدنی مصوب 1379 مراجعه کنیم نیز مغایرت آشکار است. به موجب این ماده:
      “هرگاه مأمور ابلاغ نتواند اوراق را به شخص خوانده برساند، باید در نشانی تعیین شده به یکی از بستگان یا خادمان او که سن و وضعیت ظاهری آنان برای تمیز اهمیت اوراق یاد شده کافی باشد، ابلاغ نماید…”

    ج- وفق ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم:
    ابلاغ صرفاً در محل سکونت یا محل کار مؤدی به مستخدمین و بستگان آنها صحیح است، نه در سایر اماکن و حتی در واحد مالیاتی، در حالی که از این حیث نیز مقرره یاد شده مطلق است.

    لذا ابطال بند مذکور مورد تقاضا می‌باشد.

    متن مقرره مورد شکایت:

    آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم

    فصل یازدهم: فرآیندهای مالیاتی صاحبان مشاغل مشارکت مدنی

    *”ماده 43-

    ……………..

    3- ابلاغ کلیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص یا مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی و یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مؤدی) می‌باشد. – وزیر امور اقتصادی و دارایی”*

    علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمائم آن به طرف شکایت، تا زمان صدور رأی در هیأت عمومی، پاسخی از طرف شکایت واصل نشده است.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/12 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی

    با عنایت به اینکه بر اساس بند 3 ماده 43 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1398 که موضوع آن کیفیت ابلاغ اوراق مالیاتی است، مقرر شده است که:

    “ابلاغ کلیه اوراق مشارکت از جمله برگ تشخیص، مطالبه یا قطعی مالیاتی به صورت الکترونیکی یا فیزیکی به هر یک از شرکا و یا مستخدمین مشارکت در حکم ابلاغ به مشارکت (مؤدی) می‌باشد”

    و حکم مزبور در مورد مؤدیانی که در قالب شخص حقوقی فعالیت داشته و مؤدی واحد محسوب می‌شوند به دلیل برخورداری از صرفاً یک پرونده مالیاتی و یک تکلیف مشخص برای مؤدی، با رعایت ماده 206 قانون مالیات‌های مستقیم فاقد ایراد است، لیکن در مورد مشارکت‌های مدنی عادی که در آن مؤدیان هرکدام به صورت جداگانه مؤدی محسوب شده و هر یک از آنها باید تکالیف خود از قبیل ارائه اظهارنامه و دفاتر و تبیین دلایل معافیت‌ها و هزینه‌ها را به نحو جداگانه انجام دهند، این حکم واجد ایراد بوده و با توجه به اینکه در ماده 203 قانون مالیات‌های مستقیم و سایر مقررات مربوط به امر ابلاغ در قانون آیین دادرسی دادگاه‌های عمومی و انقلاب در امور مدنی، ابلاغ به شخص مخاطب و مؤدی یا بستگان و یا مستخدم وی ملاک عمل است، بنابراین بند 3 ماده 43 آیین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1398 که بر اساس آن در این فرض ابلاغ به هر یک از شرکا به منزله ابلاغ به شریک دیگر تلقی می‌شود، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392، ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 219- شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع این قانون به سازمان امور مالیاتی کشور محول می‌شود …

    ماده 203 ـ اوراق مالیاتی به طور کلی باید به شخص مودی‌ ابلاغ و در نسخه ثانی رسید اخذ گردد. هرگاه به خود مودی دسترسی‌ پیدا نشود ا…
    ماده 206 ـ اگر مودی شرکت تجارتی یا سایر اشخاص حقوقی باشد، اوراق مالیاتی باید به مدیر یا اشخاص دیگری که از طرف شرکت حق امضا دارند ابلاغ ش…

  • [1401/07/12][140109970905811258][دیوان عدالت اداری] ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158- 1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    تاریخ سند: 1401/07/12
    شماره سند: 140109970905811258
    کد سند: م/تبصره 7 ماده 105 و ماده 131/1401/
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158- 1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواست، ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را درخواست کرده و به طور خلاصه اعلام کرده است که:

    “با اتخاذ ملاک از دادنامه شماره 1400/11/25-11316 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی، این مقرره بر خلاف مفاد رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی و مغایر با تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات‌های مستقیم بوده و خارج از حدود اختیارات قانونی مرجع مصوب است و باعث تضییع حقوق مؤدیانی می‌شود که بدهی سال قبل را تسویه نموده‌اند ولی به دلیل عدم تسویه سایر بدهی‌های مندرج در قانون مالیات‌های مستقیم از تخفیف محروم می‌شوند. لذا تقاضای ابطال از تاریخ تصویب را دارم.”

    متن مقرره مورد شکایت:

    *”بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 201-36 مورخ 1396/10/03 در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم در ارتباط با مقررات تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394/04/31، جهت اجرا ابلاغ می‌گردد.

    ضمناً لازم است موارد زیر در حسابرسی‌های مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مد نظر قرار گیرد.

    ……

    ج- مقررات عمومی

    ……

    3- منظور از بدهی‌های مالیاتی مندرج در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مذکور، کلیه بدهی‌های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرائم متعلقه است و به سایر بدهی‌های مالیاتی مؤدی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. – رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور”*

    در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/4295/ص مورخ 1401/03/09 توضیح داده است که:

    1- طبق تبصره 7 ماده 105 اصلاحی مصوب 1394/04/31 قانون مالیات‌های مستقیم، به ازای هر ده درصد (10%) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته، یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخ‌های مذکور کاسته می‌شود. شرط برخورداری از این تخفیف، تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارائه اظهارنامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است.

    2- طبق جزء 3 بند (ج) بخشنامه مذکور، منظور از بدهی‌های مالیاتی مندرج در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مذکور، کلیه بدهی‌های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرائم متعلقه است و به سایر بدهی‌های مالیاتی مؤدی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت.

    3- مطابق نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه 210/1400/49-1400/06/29 ابلاغ گردید، با رعایت سایر قوانین و مقررات مربوط، شرط استفاده از تخفیف مالیاتی موضوع تبصره 7 ماده 105 و تبصره 131 اصلاحی مصوب 1394/04/31 قانون مالیات‌های مستقیم، صرفاً تسویه بدهی مالیات بر درآمد عملکرد سال قبل (اعم از اصل مالیات و جرائم متعلق به منشاء بدهی مذکور) است و به سایر بدهی‌های مالیاتی اشخاص تسری ندارد.

    -4 مطابق دادنامه شماره 140009970906011316-1400/12/25 (تاریخ صحیح دادنامه 1400/11/25 می‌باشد) هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری، شکایت آقایان بهمن زبردست و مسعود ولی پوری گودرزی از بخشنامه شماره 210/1400/49-1400/06/29 سازمان امور مالیاتی کشور متضمن نظریه اکثریت اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مردود اعلام گردیده؛ به لحاظ این‌که در نظریه اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی مندرج در صورت جلسه شماره 201-2 مورخ 1400/03/09، چنین آمده است که با لحاظ احکام موضوع تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394/04/31 در جهت برخورداری از تخفیف مالیاتی، علاوه بر شروط قانونی، تسویه بدهی مالیات بر درآمد یا عملکرد (اعم از اصل مالیات و جرایم متعلقه با منشأ بدهی مذکور) موضوعیت دارد و این حکم به سایر بدهی‌ها تسری ندارد.

    نظریه اکثریت شورای عالی مالیاتی که از سوی رئیس سازمان امور مالیاتی کشور تنفیذ شده و بر اساس مفاد بند 3 ماده 255 قانون یاد شده برای مأموران و مراجع مالیاتی لازم‌الاتباع بوده، به موجب بخشنامه یاد شده ابلاغ شده و مبین اهداف قانون‌گذار بوده است. به جهت این‌که اصولاً حکم تخفیف مقرر در تبصره 7 ماده 105 قانون مالیات‌های مستقیم (به ازای هر ده درصد افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات نسبت به سال گذشته یک واحد درصد تخفیف و تا حداکثر پنج واحد) و نیز حکم تخفیف مقرر در تبصره ماده 131 در فصل پنجم از باب سوم قانون مالیات‌های مستقیم و تحت عنوان مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی آمده و حکم ماده 131 نیز نرخ مالیات اشخاص حقیقی در خصوص مالیات بر درآمد است؛ شرط قانونی نیز تسویه بدهی همان نوع مالیات می‌باشد.

    در صورتی که برخورداری از این امتیاز قانونی به تسویه سایر مالیات‌های مستقیم و غیرمستقیم مؤدی در ابواب مختلف منوط شود، به منزله تفسیر موسع و بدون دلیل از قانون خواهد بود. بنابراین، رأی اکثریت هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در حدود مقرر در قانون تشخیص و به استناد بند (ب) ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رأی به رد شکایت صادر شده است.

    با عنایت به مراتب فوق، حکم جزء 3 بند (ج) بخشنامه شماره 200/96/158 مورخ 1396/12/07 صرفاً به منظور تبیین این مطلب بوده که عبارت «بدهی های مالیاتی سال قبل» مندرج در تبصره 7 ماده 105 قانون یاد شده، مربوط به قانون مالیات‌های مستقیم است و به سایر بدهی‌های مالیاتی مربوط به سایر قوانین ارتباطی ندارد. در خصوص تبیین بدهی‌های مالیاتی مربوط به مالیات‌های مستقیم، نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی (ابلاغی طی بخشنامه 210/1400/49 مورخ 1400/06/29) متضمن این مطلب است که صرفاً بدهی مالیات بر درآمد عملکرد اعم از اصل مالیات و جرایم متعلق با منشأ بدهی مذکور (و نه سایر بدهی‌های مالیاتی موجود در قانون مالیات‌های مستقیم) مراد بوده و هم اکنون نیز همین نظر در سطوح مختلف ادارات کل امور مالیاتی اجرا می‌شود.

    نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی با منطق مذکور در رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری (که شاکی به آن استناد کرده) مطابقت دارد. از این رو، ادعای شاکی در مورد وجود مغایرت میان حکم جزء 3 موصوف و استدلال موجود در رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و این که جزء 3 مزبور موجب محرومیت مؤدیان از تخفیف‌های مالیاتی مذکور در تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات‌های مستقیم شده، وجاهت ندارد.

    با توجه به مراتب یاد شده، رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد استدعاست.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/12 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی:

    حکم مقرر در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی، به عنوان یک امتیاز و مشوق برای مؤدیان خوش‌حساب مالیاتی مورد تصویب قانون‌گذار قرار گرفته است تا آن‌ها در صورت تسویه بدهی قطعی شده سال قبل، مشمول تخفیف مالیاتی به میزان مندرج در موازین قانونی مزبور شوند.

    علی‌رغم آنکه بر اساس رأی شماره 140009970906011316-1400/11/25 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری اعلام شده است که پرداخت بدهی سال قبل صرفاً مربوط به مالیات عملکرد است و هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی نیز در صورتجلسه شماره 201-2 مورخ 1400/03/09 همین موضوع را مورد تأکید قرار داده است، ولی در جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 سازمان امور مالیاتی کشور به جای قید «بدهی عملکرد یا مشاغل سال قبل»، عبارت «کلیه بدهی‌های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلّقه» ذکر شده که با توجه به این‌که در قانون مالیات‌های مستقیم پایه‌های مالیاتی دیگری از جمله مالیات بر ارث، مالیات حق واگذاری، مالیات بر اجاره و مستغلات، مالیات حقوق و… نیز وجود دارند و از مقرره مورد اعتراض تسویه همه این موارد استنباط می‌شود، لذا جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 105ـ جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت‌های‌انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج ‌از ایران…
    ماده 131 – نرخ مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد به شرح زیر است:[1] …

  • [1401/08/03][140109970905811319][دیوان عدالت اداری] ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی

    تاریخ سند: 1401/08/03
    شماره سند: 140109970905811319
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

    “به استحضار می‌رساند وفق تبصره 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم، هزینه های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد موسسه تشخیص داده می‌شود و در این ماده پیش‌بینی نشده است به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد. یعنی حکم این تبصره تنها در خصوص هزینه های پیش‌بینی نشده در ماده 148 بوده، اگر هزینه ای در ماده مذکور پیش‌بینی شده باشد، وزیر امور اقتصادی و دارایی نیز اختیار ایجاد محدودیت برای آن را نخواهد داشت.

    برای نمونه در قراردادهای ساخت، بهره‎برداری و واگذاری (BOT) که توسط سرمایه گذار خارجی انجام و در آن سرمایه گذار متعهد می‌شود که سرمایه‌گذاری لازم را انجام داده سپس به مدت محدودی از آن بهره‌برداری نماید و در نهایت آن را بدون دریافت وجه و به شکل کامل و فعال به طرف ایرانی تحویل دهد، اگر درآمد حاصل از بهره‎برداری سرمایه و سایر فعالیت‌های طرف خارجی به وسیله نمایندگی از قبیل شعبه، نماینده، کارگزار و امثال آنها در ایران انجام نشود، وفق ماده 107 قانون مالیات های مستقیم و آیین‌نامه اجرایی آن، مشمول مالیات مقطوع می‌گردد و اگر به وسیله نمایندگی از قبیل شعبه، نماینده، کارگزار و امثال آنها در ایران انجام شود، مشمول مقررات ماده 106 این قانون خواهد بود. یعنی درآمد مشمول مالیات آن همانند اشخاص حقوقی مودی مالیاتی ایرانی، بر اساس اظهارنامه مالیاتی و رسیدگی به دفاتر و اسناد مثبته تعیین خواهد شد.

    با این همه، در بند 4 بخشنامه مورد اعتراض حکم شده که:

    «استهلاک هزینه سرمایه ای حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه که به تایید دستگاه اجرایی طرف قرارداد رسیده باشد و مشروط به آن که در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تایید یکی از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد، به مدت مندرج در قرارداد با اعمال روش مستقیم» جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.

    یعنی اگر هزینه های واقعی، به دلیل تورم، شرایط تحریمی یا اشتباه در برآورد اولیه سرمایه گذار خارجی بیش از این برآورد باشد، ولو آن که این هزینه در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تایید موسسات حسابرسی باشد و اسناد و مدارک آن معتبر باشد، باز صرفاً به دلیل فزونی نسبت به برآورد اولیه قابل قبول مالیاتی نخواهند بود.

    در واقع، گرچه در ظاهر بخشنامه جهت اعمال تبصره 1 ماده 148 و قابل قبول مالیاتی اعلام نمودن هزینه صادر شده، اما با ایجاد محدودیت برای هزینه‌هایی که به دلیل ثبت در دفاتر شعبه ایران سرمایه گذار خارجی وفق ماده 107 قانون به خودی خود قابل قبول هستند، موجبات تضییق حقوق احتمالی سرمایه گذاران خارجی قراردادهای ساخت، بهره‎برداری و واگذاری که کار را به وسیله نمایندگی‌شان در ایران انجام می‌دهند و هزینه‌ها و درآمدهایشان را در دفاتر همان نمایندگی ثبت می‌کنند و تکالیف قانونی از قبیل تسلیم اظهارنامه را انجام می‌دهند، فراهم آمده است و نهایتاً مشاهده این رویه مغایر قانون موجب عدم تمایلشان به سرمایه‌گذاری در ایران می‌شود.

    لذا به دلیل مغایرت عبارت «حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه» از بند 4 بخشنامه مورد اعتراض با مواد 97، 106، 107، 147 و 148 قانون مالیات های مستقیم و نیز خارج از حدود اختیار داده شده به وزیر امور اقتصادی و دارایی، از این حیث که اختیار اعطایی در تبصره 1 ماده 148 جهت قابل قبول مالیاتی اعلام نمودن هزینه‌های پیش‌بینی نشده در این ماده بوده نه ایجاد محدودیت جهت هزینه های قابل قبول مالیاتی، درخواست ابطال از زمان صدور عبارت مذکور را دارم.

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    «شماره 35681-1381/06/20
    سازمان امور مالیاتی کشور»

    بنا به اختیار حاصل از تبصره یک ماده 148 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب 1380/11/27 و با توجه به پیشنهاد شماره 25716-1381/05/06 سازمان امور مالیاتی کشور، هزینه‌هایی که توسط سرمایه گذاری خارجی در خارج و داخل ایران به منظور اجرای طرح های سرمایه‌گذاری (از جمله طرح های نیروگاهی) به روش ساخت، بهره برداری و واگذاری (B.O.T) انجام پذیرد، به شرح زیر جزء هزینه های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.

    ……………

    4- استهلاک هزینه سرمایه ای حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه که به تأیید دستگاه اجرایی طرف قرارداد رسیده باشد و مشروط به آن که در دفاتر شعبه شرکت خارجی در ایران ثبت شده و صورت های مالی شعبه مورد تأیید یکی از موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران قرار گیرد به مدت مندرج در قرارداد با اعمال روش مستقیم.

    ………

    • وزیر امور اقتصادی و دارایی

    علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمائم آن به وزارت امور اقتصادی و دارایی تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیأت عمومی، لایحه‌ای از طرف آن مرجع در پاسخ به ماهیت دعوا واصل نشده است.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/03 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی

    براساس تبصره 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی:

    «هزینه‌های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه تشخیص داده می‌شود و در این ماده پیش‌بینی نشده است، به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی جزء هزینه‌های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.»

    با توجه به حکم قانونی فوق و با عنایت به اینکه عنوان «هزینه‌های سرمایه‌ای» ناظر به همان هزینه‌هایی است که در راستای فعالیت مؤسسه هستند و شامل مواردی مانند:

    • هزینه قیمت خرید کالا و خدمات (بند 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم)
    • هزینه‌های استخدامی (بند 2 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم و اجزای مختلف آن از جمله هزینه حقوق پرسنل مذکور در جزء «د» و جزء «و» و هزینه پرداخت حق بیمه مذکور در جزء «هـ»)،
    • هزینه مخارج سوخت و برق و روشنایی و تأسیسات (بند 5 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم)،
    • هزینه جبران خسارت (بند 9 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم)
    • و سایر هزینه‌های مرتبط در ماده مزبور

    که در راستای فعالیت مؤسسه هستند و اصولاً از لحاظ حسابداری به این قبیل هزینه‌ها عنوان «هزینه‌های سرمایـه‌ای» اطلاق می‌گردد، لذا حکم مقرر در بند 4 بخشنامه شماره 35681-1381/06/20 وزیر امور اقتصادی و دارایی هم از آن جهت که:

    1. متضمن تعیین هزینه‌هایی به عنوان هزینه قابل قبول است که در بندهای مختلف ماده 148 قانون مالیات های مستقیم پیش‌بینی شده‌اند و
    2. دایره اطلاق هزینه‌های موضوع بندهای مختلف ماده 148 قانون مالیات های مستقیم که منطبق با عنوان استهلاک هزینه سرمایه‌ای هستند، مقیّد به حداکثر تا مبلغ برآورد اولیه کرده و این حکم بیانگر عدم پذیرش هزینه‌های منطبق ولی فراتر از مبلغ برآورد اولیه است،

    خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392، از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 106- درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی (به‌استثنای درآمدهایی که طبق مقررات این قانون نحوه دیگری برای تشخیص آن مقر…

    ماده 97- در­آمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می­باشند به استناد اظهارنامه مال…

    ماده 107- درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی و حقوقی خارجی مقیم خارج از ایران بابت درآمدهایی که در ایران و یا از ایران تحصیل می…
    ‌ماده 147 [1] – هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی‌که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از‌ هزینه…
    ‌ماده 148 – هزینه‌هایی که حائز شرایط مذکور در ماده فوق می‌باشد به شرح زیر در حساب مالیاتی قابل قبول است:[1]
    1 – قی…

  • [1401/07/19][140109970905811273][دیوان عدالت اداری] ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران)

    تاریخ سند: 1401/07/19
    شماره سند: 140109970905811273
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران)

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای ضیاء الدین موسوی جراحی

    موضـوع شکـایت و خـواسته: ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران)

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال مواد 10 و 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 هیأت وزیران) را خواستار شده و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

    “نظر به اینکه الزام اشخاص حقیقی یا حقوقی به پرداخت مالیات بر درآمد منوط به انجام تشریفات قانونی مربوط به تنظیم برگ تشخیص مالیاتی و ابلاغ آن به شخص مؤدی و طی مراحل قانونی از جمله صدور رأی قطعی توسط هیأت حل اختلاف مالیاتی است و به دلالت ماده 249 قانون مالیات های مستقیم، تعیین مأخذ مورد محاسبه مالیات و رفع اشتباه در محاسبه در این مورد از جمله وظایف هیأت حل اختلاف مالیاتی است (متن دادنامه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شماره دادنامه: 456 تاریخ: 1388/05/25).

    همچنین به موجب ماده 237 قانون مالیات های مستقیم، برگ تشخیص مالیات باید بر اساس مأخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت‌ها و درآمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مؤدی روشن باشد. امضا کنندگان برگ تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت خود را در برگ تشخیص به طور خوانا قید نمایند و مسئول مندرجات برگ تشخیص و نظریه خود از هر جهت خواهند بود و در صورت استعلام مؤدی از نحوه تشخیص مالیات، مکلفند جزئیات گزارشی که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است را به مؤدی اعلام نمایند و هرگونه توضیحی را در این خصوص بخواهد به او بدهند.

    لذا بنا به اصل 51 قانون اساسی، اخذ مالیات از مؤدی نیازمند طی مراحل قانونی وفق مقررات قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 می باشد، لیکن هیأت وزیران با توجه به ماده 8 و 9 تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 با حذف مراحل قانونی مطالبه و دادرسی مالیاتی، سازمان امور مالیاتی را وفق ماده 10 و 12 همان مصوبه در ابتدای مطالبه به سمت اخذ مالیات بر اساس عملیات اجرائی سوق داده و باعث تضییع حقوق مالیاتی و دادرسی مؤدیان گردیده است.

    این مصوبه مغایر مواد قانونی زیر می باشد:

    با مداقه در ماده 187 قانون مالیات های مستقیم نظر به اینکه مالیات نقل و انتقال املاک موضوع ماده 59 نیز از مصادیق اخذ مالیات بر اساس درصدی از ارزش معاملاتی ماده 64 قانون مالیات های مستقیم می باشد، در تشابه، قانونگذار در تبصره 1 ماده فوق الاشاره اعلام نموده چنانچه میزان مالیات مشخصه، مورد اختلاف باشد، پرونده امر خارج از نوبت در مراجع حل اختلاف مالیاتی مورد رسیدگی قرار خواهد گرفت.

    لذا به عینه مشاهده می گردد، مقنن مالیات مطالبه شده بر اساس ارزش فوق را قطعی یا مقطوع و غیر قابل رسیدگی در مراجع ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 اعلام ننموده و حق دادرسی مالیاتی وفق آئین دادرسی مالیاتی به مؤدی داده است.

    نظر به اینکه در ماده 8 تصویب نامه سازمان امور مالیاتی مکلف شده است نسبت به تعیین دارایی های مشمول و ارزش آنها حداکثر تا پایان آذرماه سال 1400 اقدام و مراتب را طی دو ماه به نحوی مقتضی به اطلاع مالکان دارایی های مشمول برساند.

    همچنین وفق ماده 9 آیین نامه مزبور کل فرصت اعطائی از تاریخ صدور تا تاریخ پرداخت در اختیار سازمان امور مالیاتی بوده و با عنایت به ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 که مؤخر بر قانون بودجه نیز می باشد، به موجب ماده 244 قانون مالیات های مستقیم، مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده، هیأت حل اختلاف مالیاتی است.

    با عنایت به اینکه مقنن در متن بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه 1400 نسبت به مرجع رسیدگی به اختلاف مالیاتی مرجع دیگری پیش بینی ننموده است، لذا احکام رسیدگی به اعتراضات مؤدیان وفق مقررات قانونی ذکر شده، مرجع رسیدگی ماده 50 قانون فوق الاشاره (مراجع ماده 244 قانون مالیات های مستقیم) می باشد.

    لذا ابطال ماده مذکور مورد تقاضا می باشد.

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر می باشد:

    “آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/04/14)

    …….

    ماده 12: چنانچه اشخاص، نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 این آیین نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیأت موضوع ماده 216 قانون خواهد بود. – معاون اول رئیس جمهور

    در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاونت حقوقی رئیس جمهور) به موجب لایحه شماره 47301/30540-1401/02/31 اعلام کرده است که:

    “1- آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور بر اساس تکلیف قانونی مقرر در ذیل جزء 4 بند مزبور و با رعایت تشریفات مقرر در آن به تصویب هیأت وزیران رسیده و بر خلاف ادعای شاکی، مغایرتی با اصل 138 قانون اساسی ندارد.

    2- در بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، قانونگذار مقرر داشته است که در سال 1400 واحدهای مسکونی و باغ ویلاهای گران قیمت به شرح این بند مشمول مالیات بر دارایی (سالانه) خواهد بود و از آنجا که مأخذ مالیاتی و نرخ مالیات متعلقه در جزء (1) بند مزبور به صورت مقطوع مشخص شده است، مالیات مورد اشاره قطعی است و در صورت عدم پرداخت توسط اشخاص مشمول در موعد مقرر، مشمول عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون مالیات های مستقیم خواهد بود.

    از این رو، با توجه به تجویز قانونگذار در بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، برخلاف ادعای شاکی، حکم مقرر در ماده (10) آیین نامه اجرایی هیچ مغایرتی با اصول 22 و 51 قانون اساسی ندارد.

    3- نظر به اینکه در خصوص مالیات دارای ماهیت مقطوع، فرآیند قانونی پیش بینی شده در رابطه با مالیات های تشخیصی موضوع قانون مالیات های مستقیم اعمال نمی شود و با عدم پرداخت مالیات از سوی مؤدی، برگ اجراییه علیه وی صادر و اقدامات اجرایی قانونی وصول مالیات نسبت به آن صورت می پذیرد، در ماده 12 آیین نامه اجرایی به رسیدگی به اعتراض اشخاص نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه و عملیات اجرایی موضوع ماده 10 آیین نامه در هیأت موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم اشاره شده که این موضوع با توجه به قطعی بودن ماهیت این مالیات موجه و قانونی بوده و ایرادی بر آن مترتب نیست.”

    پرونده در اجرای ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیأت به موجب دادنامه شماره 140109970906010350-1401/05/31، ماده 10 از آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت.

    «رسیدگی به تقاضای ابطال ماده 12 آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور مصوب هیأت وزیران (موضوع تصویب نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14) در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.»

    هیأت عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/19 به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی

    با توجه به اینکه براساس ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور مقرر شده است که:

    «چنانچه اشخاص به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلّقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 آیین‌نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیأت موضوع ماده 216 قانون خواهد بود»

    و با لحاظ اینکه برمبنای ماده مذکور در رابطه با اختلاف بین مؤدیان مشمول قانون با ادارات امور مالیاتی در خصوص ارزش دارایی مشمول و نیز میزان مالیات متعلّقه، مفاد مواد 170 و 244 و 247 الحاقی قانون مالیات های مستقیم در مورد مراحل مقدماتی رسیدگی هیأت های حل اختلاف مالیاتی به اعتراض مؤدیان نقض شده و برمبنای ماده صدرالذکر، مالیات مورد تشخیص قطعی محسوب شده و فرآیند اعتراض به آن صرفاً در صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم است،

    بنابراین ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود.

    مهدی دربین
    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
    معاون قضایی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 216 ـ مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات ‌اجرایی راجع به مطالبات دولت از اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی‌که طبق مقررات اجرا…

    ماده 244 ـ مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف ‌های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش ‌بینی ‌شده‌، هیأت حل اختلاف…

    ماده 247- آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم الاجراء است. مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ رأی بر اساس

    ماده 170- مرجع رسیدگی به هر گونه اختلاف که در تشخیص مالیات‌های موضوع این قانون بین اداره امور مالیاتی و مودی ایجاد شود هیأت حل‌…

  • [1401/08/17][140109970905811423][دیوان عدالت اداری] ابطال اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» مذکور در بند 5 ماده 3 تصویب نامه شماره 12536/ت58715هـ-1400/02/07 هیأت وزیران

    تاریخ سند: 1401/08/17
    شماره سند: 140109970905811423
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» مذکور در بند 5 ماده 3 تصویب نامه شماره 12536/ت58715هـ-1400/02/07 هیأت وزیران

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» مذکور در بند 5 ماده 3 تصویب نامه شماره 12536/ت58715هـ-1400/02/07 هیأت وزیران

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» مذکور در بند 5 ماده 3 تصویب نامه شماره 12536/ت58715هـ-1400/02/07 هیأت وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

    «به استحضار می‌رساند از آنجا که علیرغم ابطال اطلاق بند 8 ماده 3 تصویب نامه 12536/ت58715هـ-1400/02/07 هیأت وزیران در خصوص وضع شرط محدود کننده «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» جهت تسویه بدهی مالیات بر ارزش افزوده پیمانکارانی که کارفرمایشان دولت بوده و در ازای طلبشان اسناد خزانه اسلامی دریافت کرده‌اند طی دادنامه شماره 1400099709058112819-1400/10/21 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، کماکان بعضی از حوزه‌های مالیاتی با استناد به بند 5 ماده 3 همین تصویب نامه از پذیرش اسناد خزانه با سررسید بعد از پایان سال 1400 جهت تسویه بدهی مالیات بر ارزش افزوده پیمانکارانی که کارفرمایشان دولت بوده و در ازای طلبشان اسناد خزانه اسلامی دریافت کرده‌اند خودداری می‌کنند.

    لذا به منظور جلوگیری از تضییق حقوق قانونی این مودیان با اتخاذ ملاک از رأی مذکور درخواست ابطال از زمان تصویب اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» مذکور در بند 5 ماده 3 تصویب نامه مورد شکایت را هم در حدی که سازمان امور مالیاتی با استناد به آن از پذیرش اسناد خزانه با سررسید بعد از پایان سال 1400 جهت تسویه بدهی مالیات بر ارزش افزوده پیمانکارانی که کارفرمایشان دولت بوده است و در ازای طلبشان اسناد خزانه اسلامی دریافت کرده‌اند خودداری می‌کند، به دلیل مغایرت با بند (ل) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 و خروج از حدود اختیارات قانونی دارم.»

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    «هیأت وزیران در جلسه 1400/02/01 به پیشنهاد شماره 25990-1400/01/24 سازمان برنامه و بودجه کشور و به استناد اصل 138 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران آیین نامه اجرایی بندهای (الف)، (ب)، (د)، (هـ)، (و)، (ح)، (ط)، (ی)، (ک)، (ل)، (م)، (ع)، (ف)، (ص)، (ش)، (خ)، (ذ)، (ض) و (غ) تبصره 5 و بند (ل) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور را به شرح زیر تصویب کرد.

    ……….

    ماده 3- انتشار اسناد خزانه اسلامی موضوع این آیین نامه توسط وزارت و واگذاری آن با سررسید تا پایان سال 1403 و حفظ قدرت خرید و با رعایت موارد زیر انجام می‌شود:

    ………..

    **5- در اجرای بند (ل) تبصره 6 قانون، در مواردی که بدهی کارفرما به پیمانکار بابت مالیات بر ارزش افزوده، به صورت اسناد خزانه اسلامی با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400 پرداخت می‌شود، در صورت درخواست پیمانکار، کارفرما موظف است این اوراق را بدون محاسبه حفظ قدرت خرید، عیناً به سازمان امور مالیاتی کشور تحویل دهد، سازمان امور مالیاتی کشور، معادل مبلغ اسمی اوراق تحویلی را از بدهی مالیاتی پیمانکار کسر و اطلاعات اسناد مذکور را به خزانه داری کل کشور ارایه می‌کند. خزانه داری کل کشور موظف است معادل مبلغ اسمی اسناد خزانه مذکور را پس از وصول در سررسید، به عنوان وصولی مالیات منظور کند.»

    علیرغم ابلاغ دادخواست و ضمائم آن به معاونت حقوقی نهاد ریاست جمهوری، تا زمان رسیدگی به پرونده در جلسه هیأت عمومی پاسخی از طرف آن مرجع واصل نشده است.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/17 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    أی هیأت عمومی

    قانونگذار به شرح بند (ل) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور درخصوص معاملات پیمانکاری در بحث مالیات بر ارزش افزوده بیان داشته است که تا زمانی که کارفرما مالیات یادشده را به پیمانکار پرداخت ننماید، سازمان امور مالیاتی حق مطالبه ندارد و در مواردی که بابت بدهی اسناد خزانه اسلامی پرداخت می‌شود، کارفرما در صورت تقاضای پیمانکار اوراق را عیناً به سازمان امور مالیاتی کشور از بابت بدهی مالیاتی پیمانکار تحویل می‌دهد و به حساب وصولی وی منظور می‌شود و این حکم قانونگذار با لحاظ طبیعت اسناد خزانه اسلامی که عمدتاً دارای مدت هستند، در سایر سال‌ها و از جمله سال 1399 نیز در قانون بودجه کل کشور آمده است.

    ثانیاً، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری براساس آرای متعدد خود که همه آنها درخصوص موارد کاملاً مشابه صادر شده و از جمله برمبنای آرای شماره 140009970905811064-1400/03/25، شماره 140009970905812820-1400/10/21 و شماره 140009970905813045-1400/11/19، مقررات اجرایی صادره از سوی مراجع مختلف و از جمله سازمان امور مالیاتی کشور، وزارت امور اقتصادی و دارایی و هیأت وزیران را به جهت مغایرت با اطلاق قانون و محدودیت ایجادشده در پذیرش اسناد خزانه ابطال کرده است.

    ثالثاً، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری براساس رأی شماره 140009970905812819-1400/10/21 اطلاق بند 8 ماده 3 تصویب‌نامه شماره 12536/ت58715هـ مورخ 1400/02/07 هیأت وزیران را از جهت اطلاق آن درخصوص بحث مالیات بر ارزش افزوده ابطال نموده است.

    بنا به مراتب فوق، اطلاق عبارت «با سررسید حداکثر تا پایان سال 1400» از بند 5 ماده 3 تصویب‌نامه شماره 12536/ت58715هـ مورخ 1400/02/07 هیأت وزیران به جهت اینکه مقرره مزبور متضمن ایجاد محدودیتی مخالف با اطلاق قانون از حیث پذیرش اسناد خزانه است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    سایر قوانین…

  • [1401/08/17][140109970905811440][دیوان عدالت اداری] ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    تاریخ سند: 1401/08/17
    شماره سند: 140109970905811440
    کد سند: م/157//
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضـوع شکـایت و خـواسته: ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را با استناد به مواد 247، 251 و 256 قانون مالیات های مستقیم (حق اعتراض به آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی) و دادنامه شماره 9909970905810464 مورخ 1399/03/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، خواستار شده و اینگونه اعلام کرده است که:

    «به موجب حکم مقرر در جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل مورد اعتراض، عملاً فرض شده است که آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی صادره در اجرای ماده 157 قانون مالیات های مستقیم، در صورتی که رأی به «غیر مؤدی بودن» مؤدی مورد نظر اداره مالیاتی و مطالبه مالیات از شخص دیگری داده باشند، صد در صد درست و غیر قابل اعتراضند؛ در حالی که عقلاً چنین فرضی قابل پذیرش نیست چرا که در صورت اشتباه بودن آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی، شخصی که به اشتباه مؤدی تلقی شده ناچار به پرداخت مالیات خواهد بود.

    بنابراین حکم مذکور به جهت سلب حق اعتراض از اشخاص خلاف قانون و همچنین خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی است.»

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    «شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19؛ دستورالعمل نحوه بررسی و رسیدگی به پرونده های مالیاتی دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم:

    ………………

    ب) نحوه و چگونگی رسیدگی هیأت حل اختلاف مالیاتی در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم

    در مواردی که مؤدی با ارائه دلیل، اسناد و مدارک به شرح بند «الف» بصورت مکتوب اعلام نماید که مالیات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدی واقعی شخص دیگری است. پرونده امر در هر مرحله ای که باشد، می بایست به قید فوریت و خارج از نوبت در هیأت حل اختلاف مالیاتی به شرح زیر مورد رسیدگی قرار گیرد:

    1- قبل از قطعیت درآمد مشمول مالیات (در مواردی که هیأت حل اختلاف مالیاتی در مرحله اعتراض مؤدی به برگ تشخیص با اعتراض به رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی تشکیل شده باشد)

    1-1 در مواردی که اعتراض مؤدی به شرح بند «ب» مورد قبول و پذیرش هیأت های حل اختلاف مالیاتی واقع شده باشد:

    در این صورت هیأت حل اختلاف مالیاتی می بایست در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم نسبت به انشاء رأی جهت مطالبه مالیات از مؤدی واقعی که مشخصات آن نیز می بایست در متن رأی درج گردد، اقدام نماید.

    رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبه مالیات از مؤدی واقعی قابل تجدیدنظرخواهی با شکایت توسط اداره امور مالیاتی برای طرح در مراجع بعدی مالیاتی نخواهد بود.

    این حکم در خصوص بخشی از یک رأی نیز که در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم صادر شده باشد، جاری خواهد بود.

    …………………

    • رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    در پاسخ به شکـایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 13597 مورخ 1401/06/27 توضیح داده است که:

    «وفق مفاد تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم، در مواردی که مالیات به هر علت از غیر مؤدی مطالبه شده باشد پس از تأیید مراتب از طرف هیأت حل اختلاف مالیاتی، مطالبه مالیات از غیر مؤدی در هر مرحله ای که باشد کان لم یکن تلقی می‌شود و در این صورت اداره امور مالیاتی مکلف است بدون رعایت مرور زمان موضوع ماده یاد شده، ظرف یک سال از تاریخ صدور رأی هیأت مزبور، مالیات متعلق را از مؤدی واقعی مطالبه نماید و گرنه مشمول مرور زمان خواهد بود.

    در این راستا با توجه به این که برخی از دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری، پس از رسیدگی و صدور برگ تشخیص مالیات، اعتراض داشته‌اند که درآمد حاصله و مالیات مطالبه شده، متعلق به آنان نبوده و به شخص دیگری تعلق داشته و مطالبه مالیات از غیر مؤدی صورت گرفته است، به منظور ایجاد وحدت رویه و تسریع در رسیدگی به این قبیل ادعاها و از سوی دیگر با توجه به اتخاذ رویه های متفاوت از سوی هیأت های حل اختلاف مالیاتی، دستورالعمل نحوه بررسی و رسیدگی به پرونده های مالیاتی دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری به شماره /200/97/22ص مورخ 1397/08/19 صادر و ابلاغ شده است.

    که به موجب بند (الف) دستورالعمل مزبور، هرگاه پس از ابلاغ **برگ تشخیص، قطعی یا مطالبه مالیات، مؤدی موصوف ادعا نماید که مالیات مطالبه شده مربوط به او نیست، می بایست مراتب را به طور مکتوب با ارائه دلایل کافی، اطلاعات و اسناد و مدارک مثبته از جمله:

    • قرارداد منعقده با ذینفع
    • وکالت نامه تنظیمی با ذینفع
    • معرفی و ارائه مشخصات ذینفع، مشتمل بر نام و نام خانوادگی، نام شرکت، شماره شناسنامه، شماره ثبت، کد ملی، شماره اقتصادی، تاریخ تولد، تاریخ ثبت، نشانی محل سکونت یا فعالیت و یا اقامتگاه قانونی، تلفن های تماس، (پست الکترونیکی در صورت امکان)
    • رسید دریافت کارمزد از ذینفع یا مشخصاً وجوه واریزی بابت کارمزد به حساب مدعی (مؤدی)
    • صورت ریز گردش کلیه حساب های بانکی مؤدی (شخص مدعی) در سال مورد رسیدگی با امضاء و درج تاریخ (در صورت وجود هر یک از اطلاعات مزبور)

    به اداره امور مالیاتی مربوط تسلیم نماید.

    همان گونه که ملاحظه می‌شود، مؤدی باید با ارائه دلایل، اسناد و مدارک متقن و کافی به شرح فوق اعلام کند که مالیات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدی واقعی شخص دیگری است.

    به این ترتیب، در مواردی که اعتراض مؤدی با ادله یاد شده مورد قبول و پذیرش هیأت های حل اختلاف مالیاتی واقع شده باشد، هیأت حل اختلاف مالیاتی در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم نسبت به انشاء رأی جهت مطالبه مالیات از مؤدی واقعی که مشخصات آن نیز می بایست در متن رأی درج گردد، اقدام می‌نماید.

    بنابراین با عنایت به اینکه حکم تبصره ماده (157) قانون مالیات های مستقیم فاقد قید و حصر بوده و در این گونه موارد حقی از اداره امور مالیاتی از باب تعدیل مالیات تضییع نمی‌شود تا مأمور مالیاتی به واسطه احقاق حقوق دولت نسبت به رأی صادره معترض باشد، بلکه صرفاً مطالبه اصل و جرائم مالیاتی به موجب رأی هیأت از غیر مؤدی رفع تعرض و به موجب برگ تشخیص صادره بعدی به مؤدی واقعی انتقال می‌یابد، از این حیث رأی مذکور از طرف مأموران مالیاتی ذی ربط قابل تجدیدنظر خواهی محسوب نشده و درج عبارت «رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبه مالیات از مؤدی واقعی قابل تجدیدنظر خواهی یا شکایت توسط اداره امور مالیاتی برای طرح در مراجع بعدی نخواهد بود» در متن بخشنامه، با عنایت به توضیحات ذکر شده، عاری از ایراد قانونی تلقی می‌شود.

    با عنایت به موارد پیش گفته، تقاضای رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد درخواست می‌باشد.

    هیأت عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/17 به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی

    اولاً، تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقـیم (اصلاحی مصـوب 1380/11/27) صرفـاً درصدد بیان این موضـوع است که چنانچه مطالبه مالیات از غیرمـؤدی صورت پذیرفته باشد، می‌بایست موضـوع در هیأت حل اختلاف مالیاتی مطرح شود و پس از تأیید هیـأت، مطالبه از غیرمؤدی کان لم یکن می‌شود و اداره امور مالیاتی بدون رعایت مرور زمان مکلف است ظرف یک سال از صدور رأی هیأت مزبور مالیات را از مؤدی واقعی مطالبه نماید وگرنه مشمول مرور زمان است و طرف شکایت به جهت اینکه ادارات امور مالیاتی فرصت یک ساله را از دست ندهند به تصویب مقرره معترض‌عنه و نفی حق تجدیدنظرخواهی و اعتراض نسبت به رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی اقدام نموده است و این در حالی است که به صراحت قانون، رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی وفق تبصره‌های 3 و 4 از ماده 247 و ماده 251 قانون مالیات های مستقیم هم از سوی مؤدیان و هم از سوی ادارات مالیاتی قابل اعتراض است و هیچ دلیل قانونی مبنی بر اینکه این حق از ادارات امور مالیاتی سلب شود (علی‌الخصوص با فرض تصور حالاتی که می‌تواند رعایت حقوق بیت‌المال را تحت الشعاع قرار دهد) وجود ندارد.

    ثانیاً، مرجع تشخیص این امر که رأی هیـأت حل اخـتلاف ماده 157 قانون مالیات های مستقیم غیر قابل اعتراض است یا قابل اعتراض، به دلالت عمومات حاکم و ماده 16 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، خود هیأت حل اختلاف مالیاتی است و نه ادارات مالیاتی و از سوی دیگر رأی هیأت ماده 216 قانون مالیات های مستقیم که به موجب قانون قطعی و لازم‌الاجرا است، قابل اعتراض نیز هست و قطعی و لازم‌الاجـرا بودن غیر از مقـوله قابل اعتراض بودن است.

    بنا به مراتب فوق، فراز مورد شکایت از بند 1-1 قسمت (ب) دستورالعمل شماره /200/97/22ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که در راستـای رأی صادره از سوی هیأت حل اختلاف ماده 157 قانون مالیات های مستقیم در بحث تعیین مؤدی واقعی صادر شده و مقرر کرده است که :

    «…رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبه مالیات از **مؤدی واقعـی قابل تجدیدنظرخواهی یا شکایت توسط اداره امور مالیـاتی برای طـرح در مراجع بعـدی مالیاتی نخواهد بود»،

    خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

    مهدی دربین
    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
    معاون قضایی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 157 ـ نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده‌اند یا اصولا طبق مقررات ا…

  • [1401/08/17][140109970905811422][دیوان عدالت اداری] ابطال نامه شماره /210/20032ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    تاریخ سند: 1401/08/17
    شماره سند: 140109970905811422
    کد سند: ال//تبصره 4 ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 /17//
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال نامه شماره /210/20032ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضـوع شکـایت و خـواسته: ابطال نامه شماره /210/20032ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال نامه شماره 210/20032/ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

    «وفق تبصره 2 ماده 17 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387، مقرر شده بود: «در صورتی که مؤدیان به عرضه کالا یا خدمت معاف از مالیات موضوع این قانون اشتغال داشته باشند و یا طبق مقررات این قانون مشمول مالیات نباشند، مالیات های پرداخت شده بابت خرید کالا یا خدمت تا این مرحله قابل استرداد نمی‌باشد.»

    وفق تبصره 3 همین ماده هم: «در صورتی که مؤدیان به عرضه توأم کالاها یا خدمات مشمول مالیات و معاف از مالیات اشتغال داشته باشند، صرفاً مالیات های پرداخت شده مربوط به کالاها یا خدمات مشمول مالیات در حساب مالیاتی مؤدی منظور خواهد شد.»

    اما با تصویب قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، وفق تبصره 4 ماده 8 این قانون مقرر شده که: «صرف نظر از آنکه مؤدی به عرضه کالاها و خدمات معاف یا مشمول اشتغال داشته باشد، مالیات و عوارض خرید مربوط به ماشین آلات خطوط تولید وی قابل کسر، تهاتر و استرداد می‌باشد.»

    بدیهی است که با این حکم جدید قانونگذار، سازمان امور مالیاتی کشور هم باید مقررات تازه‌ای تدوین و ابلاغ می‌کرد که عرضه‌کنندگان کالاها و خدمات معاف هم قادر به کسر، تهاتر و استرداد مالیات و عوارض خرید ماشین آلات خطوط تولیدی شان باشند.

    اما در انتهای نامه شماره 210/20032/ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، که خطاب به معاون امور گمرکی گمرک نوشته شده، صراحتاً مقرر گردیده: «تا صدور دستورالعمل اصلاحی پیرو دستورالعمل قبلی و یا اعلام هرگونه مقرره جدید در خصوص موضوع مطروحه، اجرای مقررات دستورالعمل اجرایی ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور به قوت خود باقی می‌ماند.»

    و از آنجا که در بند 5 دستورالعمل اجرایی مذکور صراحتاً مقرر شده: «وصول یا استرداد تضمین های دریافتی در رابطه با ترخیص ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید بر اساس دستورالعمل شماره /260/4797د مورخ 1391/06/15 سازمان امور مالیاتی کشور صورت خواهد گرفت. هرگونه اصلاح در دستورالعمل موضوع این بند در صورت لزوم توسط سازمان امور مالیاتی کشور قابل اعمال خواهد بود.»

    و چون در بندهای 3، 8، 9 و 10 دستورالعمل شماره /260/4797د به ترتیب مقرر شده که:

    • «چنانچه ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید مذکور صرفاً در راستای تولید کالا و خدمات معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده به کار گرفته شود، لازم است نسبت به وصول وجوه چک یا چک‌های مذکور و واریز به حساب‌های تعیین شده اقدام گردد. ضمناً وجوه مذکور به عنوان اعتبار مالیاتی مؤدی محسوب نخواهد شد.»
    • «چنانچه عرضه تولیدات به ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید یاد شده صرفاً کالای مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده بوده و مؤدی نیز فاقد بدهی مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد، استرداد چک یا چک‌های دریافتی بلامانع خواهد بود.»
    • «در صورتی که پس از بررسی و رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک و همچنین بازدید از محل احراز گردد که ماشین آلات موصوف نصب و مورد بهره برداری برای تولید و عرضه کالاهای معاف و مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده به صورت توأم قرار گرفته است، ادارات امور مالیاتی مکلفند براساس ظرفیت اسمی مندرج در پروانه بهره برداری یا مجوزهای قانونی و یا سایر مستندات از جمله موافقت اصولی، طرح توجیهی و …، نسبت به تخصیص یا تسهیم مالیات و عوارض ارزش افزوده، حسب مورد برای کالاهای مشمول و معاف در دوره مالیاتی مورد رسیدگی اقدام نمایند. بدیهی است مالیات و عوارض ارزش افزوده مربوط به کالاهای معاف قابل استرداد نبوده و می‌بایست بر اساس مقررات نسبت به مطالبه آن اقدام شود و با در نظر گرفتن تمهیدات لازم وجوه چک یا چک‌های دریافتی به میزان مالیات و عوارض ارزش افزوده متعلق مؤدی به حیطه وصول درآید.»
    • «در صورتی که پس از بررسی و رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک و همچنین بازدید از محل احراز گردد که ماشین آلات موصوف نصب و مورد بهره برداری قرار گرفته است، چنانچه عرضه تولیدات مربوط به ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید یاد شده صرفاً کالای معاف از مالیات و عوارض ارزش افزوده باشد، با توجه به مفاد تبصره های 2 و 3 ماده 17 قانون مالیات بر ارزش افزوده، چک یا چک‌های دریافتی قابل استرداد نبوده و می بایست براساس مقررات نسبت به مطالبه مالیات و عوارض ارزش افزوده اقدام شود.»

    لذا با تصویب قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و حکم مقرر در تبصره 4 ماده 8 این قانون، همه احکام مقرر در این چهار بند از دستورالعمل شماره /260/4797د و نیز بند 5 دستورالعمل اجرایی ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور، نسخ شده‌اند و قانوناً قابل اجرا نیستند.

    و اطلاق حکم نامه مورد شکایت در خصوص به قوت خود باقی بودن کل دستورالعمل اجرایی ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور نیز، مغایر با تبصره 4 ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و همچنین خارج از حدود اختیارات قانونی صادر کننده نامه بوده است.

    بر همین اساس و با توجه به تضییع حقوق آن دسته از عرضه‌کنندگان کالاها و خدمات معاف که از زمان اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 جهت تولید و عرضه کالاها و خدمات خود اقدام به واردات ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید می‌کنند اما با اجرای حکم این نامه، از حق قانونی کسر، تهاتر و استرداد مالیات و عوارض خرید مربوط به ماشین آلات خطوط تولید محروم می‌شوند، درخواست ابطال آن از زمان صدور دارم.

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    «معاون حقوقی و فنی مالیاتی
    جناب آقای فرود عسگری
    معاون محترم امور گمرکی گمرک جمهوری اسلامی ایران

    بازگشت به نامه شماره 1703959/1400 مورخ 1400/12/10 در خصوص «امکان اخذ ضمانت نامه بانکی برای مالیات بر ارزش افزوده و عوارض کالاهای تولید شده در مناطق آزاد و سایر کالاهای وارداتی هنگام ورود به سرزمین اصلی»، به استحضار می‌رساند؛

    به موجب مفاد بند (الف) ماده (39) قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور، وزارت امور اقتصادی و دارایی (سازمان امور مالیاتی کشور) برای ورود ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید توسط واحدهای تولیدی صنعتی و معدنی مجاز، با تشخیص وزارت صنعت، معدن و تجارت با رعایت مقررات قانونی ذی ربط بدون دریافت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387 و با اخذ تضمین لازم، اجازه ترخیص از گمرکات کشور را صادر می‌کند.

    دستورالعمل اجرایی ماده مزبور طی بخشنامه شماره 200/96/69 مورخ 1396/05/21 ابلاغ شده است.

    در این چارچوب و نظر به این که وفق مقررات ماده (55) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، از تاریخ لازم‌الاجرا شدن این قانون، احکام قانون یاد شده نسخ نشده است.

    همچنین وفق ترتیبات مقرر در مفاد تبصره (4) ماده (8) قانون مزبور، مقرر شده است: «صرف نظر از آن که مؤدی به عرضه کالاها و خدمات معاف یا مشمول اشتغال داشته باشد، مالیات و عوارض خرید مربوط به ماشین آلات خطوط تولید وی قابل کسر، تهاتر و استرداد می‌باشد.»

    بر این اساس و در راستای تکریم مؤدیان مالیاتی، تا صدور دستورالعمل اصلاحی پیرو دستورالعمل قبلی و یا اعلام هرگونه مقرره جدید در خصوص موضوع مطروحه، اجرای مقررات دستورالعمل اجرایی ماده (39) قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور به قوت خود باقی می‌باشد.

    • سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

    در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره /212/6050ص مورخ 1401/03/30 توضیح داده است که:

    1- مستفاد از تبصره (1) ماده (20) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387 و همچنین وفق بند (الف) ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور، «وزارت امور اقتصادی و دارایی (سازمان امور مالیاتی کشور) برای ورود ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید که توسط واحدهای تولیدی صنعتی و معدنی مجاز، با تشخیص وزارت صنعت، معدن و تجارت با رعایت مقررات قانونی ذیربط بدون دریافت مالیات و عوارض موضوع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387 و با اخذ تضمین لازم، اجازه ترخیص از گمرکات کشور را صادر می‌کند.»

    مراتب مزبور، به موجب بخشنامه شماره 200/96/69 مورخ 1396/05/21 ابلاغ شده است.

    بر این اساس احکام یاد شده صرفاً در خصوص ماشین آلات خطوط تولید واحدهای تولیدی صنعتی و معدنی مجاز با تشخیص وزارت صنعت، معدن و تجارت جاری است و قابل تسری سایر ماشین آلات خطوط تولید نمی‌باشد.

    از سوی دیگر حکم مربوط به مالیات و عوارض که در بند (الف) ماده (39) قانون احکام دائمی برنامه های توسعه کشور آمده، در شمار قوانین منسوخ احصا شده در ماده (55) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 نیست.

    2- به موجب تبصره 2 ماده 17 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، گمرک جمهوری اسلامی ایران مکلف است مالیات و عوارض کالاهای وارداتی را در زمان ترخیص قطعی و مالیات و عوارض کالاهای متروکه را قبل از ترخیص نهایی وصول و به صورت برخط به حساب سازمان واریز کند.

    بدهی است حکم به اجرای قانون مستلزم اعطای مجوز در خصوص چگونگی اجرا نیز می‌باشد.

    نظر به این که اخذ تضمین بابت ترخیص ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید برای مالیات بر ارزش افزوده و عوارض ماشین آلات خطوط تولیدی هنگام ورود به سرزمین اصلی امکان‌پذیر است، وفق ترتیبات در نامه شماره 20032/210/ص مورخ 1400/12/28 به منظور رعایت منویات قانونگذار در حمایت از تولید و عدم بلوکه کردن سرمایه واحد تولیدی صنعتی و معدنی مجاز در راستای راه‌اندازی خطوط تولید با رعایت اجرای عدالت و تکریم مؤدیان مالیاتی، اعلام شده است: ترخیص ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید توسط گمرک جمهوری اسلامی ایران با اخذ تضمین بلامانع است.

    3- به موجب تبصره 4 ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 مقرر شده است: «صرف نظر از آن که مؤدی به عرضه کالاها و خدمات معاف یا مشمول اشتغال داشته باشد، مالیات و عوارض خرید مربوط به ماشین آلات خطوط تولید وی قابل کسر، تهاتر و استرداد می‌باشد.»

    در این راستا تأکید می‌نماید نامه صدرالاشاره، اشاره ای به ترتیبات مقرر در خصوص عدم پذیرش اعتبار مالیاتی و استرداد ماشین آلات خطوط تولید کالاهای معاف ننموده و ابقاء دستورالعمل اجرایی مربوطه به منزله نفی و عدم پذیرش اعتبار مالیاتی خرید مربوط به ماشین آلات خطوط تولید کالاهای معاف نخواهد بود.

    با توجه به مطالب یاد شده، مفاد نامه مورد شکایت، مغایر با قانون و خارج از حدود اختیارات دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی نبوده است.

    بنابراین رسیدگی و صدور رأی مبنی بر رد شکایت شاکی مورد استدعا است.

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/17 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی:

    اولاً نامه شماره /210/20032ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور مربوط به حاکمیت قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 است و قانونگذار در تبصره 4 ماده 8 قانون یادشده به صراحت در خصوص استرداد، تهاتر و کسر مالیات بر ارزش افزوده راجع به ماشین آلات خطوط تولید (صرف نظر از اشتغال مؤدی به عرضه یا ارائه خدمت معاف یا مشمول) به صدور حکم اقدام نموده است.

    ثانیاً آنچه در بند (الف) ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه‌های توسعه کشور مقرر شده، ناظر به اجازه ترخیص ماشین آلات و تجهیزات خطوط تولید بدون واریز مالیات و با ارائه تضامین است.

    ثالثاً در دستورالعمل اجرایی ماده 39 قانون احکام دائمی برنامه‌های توسعه کشور به شماره 86391 مورخ 1396/05/07 و به شرح بند 5 آن اعلام شده است که وصول یا استرداد تضمین های دریافتی در رابطه با ترخیص ماشین آلات براساس دستورالعمل شماره /260/4797د مورخ 1391/06/15 سازمان امور مالیاتی کشور صورت خواهد گرفت.

    رابعاً دستورالعمل شماره /260/4797د مورخ 1391/06/15 سازمان امور مالیاتی کشور در رابطه با استرداد در زمان حاکمیت قانون سابق مالیات بر ارزش افزوده دارای احکامی بوده و در مواد 8 و 9 و 10 آن صرفاً استرداد مالیات و تضامین را درخصوص ماشین آلات مستقر و منصوبه در امر کالاهای مشمول پذیرفته است و این در حالی است که در تبصره 4 ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 علی‌الاطلاق بر استرداد، تهاتر یا کسر حکم داده شده است.

    بنا به مراتب فوق، اطلاق نامه شماره /210/20032ص مورخ 1400/12/28 سرپرست معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور در این حد که براساس آن اطلاق استرداد مندرج در تبصره 4 ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 با حکم به حاکمیت دستورالعمل های سابق نادیده گرفته شده است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 17- مالیاتهایی که مودیان در موقع خرید کالا یا خدمت برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت…

  • [1401/08/17][140109970905811440][دیوان عدالت اداری] ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    تاریخ سند: 1401/08/17
    شماره سند: 140109970905811440
    کد سند: م/157//
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقای بهمن زبردست

    موضـوع شکـایت و خـواسته: ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال یک عبارت از جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را با استناد به مواد 247، 251 و 256 قانون مالیات های مستقیم (حق اعتراض به آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی) و دادنامه شماره 9909970905810464 مورخ 1399/03/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، خواستار شده و اینگونه اعلام کرده است که:

    «به موجب حکم مقرر در جزء 1-1 بند (ب) دستورالعمل مورد اعتراض، عملاً فرض شده است که آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی صادره در اجرای ماده 157 قانون مالیات های مستقیم، در صورتی که رأی به «غیر مؤدی بودن» مؤدی مورد نظر اداره مالیاتی و مطالبه مالیات از شخص دیگری داده باشند، صد در صد درست و غیر قابل اعتراضند؛ در حالی که عقلاً چنین فرضی قابل پذیرش نیست چرا که در صورت اشتباه بودن آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی، شخصی که به اشتباه مؤدی تلقی شده ناچار به پرداخت مالیات خواهد بود. بنابراین حکم مذکور به جهت سلب حق اعتراض از اشخاص خلاف قانون و همچنین خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی است.»

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    «شماره 200/97/22/ص مورخ 1397/08/19؛ دستورالعمل نحوه بررسی و رسیدگی به پرونده های مالیاتی دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم:

    ………………

    ب) نحوه و چگونگی رسیدگی هیأت حل اختلاف مالیاتی در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم

    در مواردی که مؤدی با ارائه دلیل، اسناد و مدارک به شرح بند «الف» بصورت مکتوب اعلام نماید که مالیات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدی واقعی شخص دیگری است، پرونده امر در هر مرحله ای که باشد، می بایست به قید فوریت و خارج از نوبت در هیأت حل اختلاف مالیاتی به شرح زیر مورد رسیدگی قرار گیرد:

    1- قبل از قطعیت درآمد مشمول مالیات (در مواردی که هیأت حل اختلاف مالیاتی در مرحله اعتراض مؤدی به برگ تشخیص با اعتراض به رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی تشکیل شده باشد)

    1-1 در مواردی که اعتراض مؤدی به شرح بند «ب» مورد قبول و پذیرش هیأت های حل اختلاف مالیاتی واقع شده باشد:

    در این صورت هیأت حل اختلاف مالیاتی می بایست در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم نسبت به انشاء رأی جهت مطالبه مالیات از مؤدی واقعی که مشخصات آن نیز می بایست در متن رأی درج گردد، اقدام نماید. رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبه مالیات از مؤدی واقعی قابل تجدیدنظرخواهی با شکایت توسط اداره امور مالیاتی برای طرح در مراجع بعدی مالیاتی نخواهد بود. این حکم در خصوص بخشی از یک رأی نیز که در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم صادر شده باشد، جاری خواهد بود.

    …………………

    • رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

    در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 13597 مورخ 1401/06/27 توضیح داده است که:

    «وفق مفاد تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم، در مواردی که مالیات به هر علت از غیر مؤدی مطالبه شده باشد پس از تأیید مراتب از طرف هیأت حل اختلاف مالیاتی، مطالبه مالیات از غیر مؤدی در هر مرحله ای که باشد کان لم یکن تلقی می‌شود و در این صورت اداره امور مالیاتی مکلف است بدون رعایت مرور زمان موضوع ماده یاد شده، ظرف یک سال از تاریخ صدور رأی هیأت مزبور، مالیات متعلق را از مؤدی واقعی مطالبه نماید و گرنه مشمول مرور زمان خواهد بود.

    در این راستا با توجه به این که برخی از دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری، پس از رسیدگی و صدور برگ تشخیص مالیات، اعتراض داشته‌اند که درآمد حاصله و مالیات مطالبه شده، متعلق به آنان نبوده و به شخص دیگری تعلق داشته و مطالبه مالیات از غیر مؤدی صورت گرفته است، به منظور ایجاد وحدت رویه و تسریع در رسیدگی به این قبیل ادعاها و از سوی دیگر با توجه به اتخاذ رویه های متفاوت از سوی هیأت های حل اختلاف مالیاتی، دستورالعمل نحوه بررسی و رسیدگی به پرونده های مالیاتی دارندگان کارت بازرگانی و پیله وری به شماره /200/97/22ص مورخ 1397/08/19 صادر و ابلاغ شده است که به موجب بند (الف) دستورالعمل مزبور هرگاه پس از ابلاغ برگ تشخیص، قطعی یا مطالبه مالیات، مؤدی موصوف ادعا نماید که مالیات مطالبه شده مربوط به او نیست، می بایست مراتب را به طور مکتوب با ارائه دلایل کافی، اطلاعات و اسناد و مدارک مثبته از جمله قرارداد منعقده با ذینفع، وکالت نامه تنظیمی با ذینفع، معرفی و ارائه مشخصات ذینفع، مشتمل بر نام و نام خانوادگی، نام شرکت، شماره شناسنامه، شماره ثبت، کد ملی، شماره اقتصادی، تاریخ تولد، تاریخ ثبت، نشانی محل سکونت یا فعالیت و یا اقامتگاه قانونی، تلفن های تماس، پست الکترونیکی در صورت امکان و همچنین رسید دریافت کارمزد از ذینفع یا مشخصاً وجوه واریزی بابت کارمزد به حساب مدعی (مؤدی)، صورت ریز گردش کلیه حساب های بانکی مؤدی (شخص مدعی) در سال مورد رسیدگی با امضاء و درج تاریخ (در صورت وجود هر یک از اطلاعات مزبور)، به اداره امور مالیاتی مربوط تسلیم نماید.

    همان گونه که ملاحظه می‌شود، مؤدی باید با ارائه دلایل، اسناد و مدارک متقن و کافی به شرح فوق اعلام کند که مالیات مطالبه شده مربوط به او نبوده و مؤدی واقعی شخص دیگری است. به این ترتیب در مواردی که اعتراض مؤدی با ادله یاد شده مورد قبول و پذیرش هیأت های حل اختلاف مالیاتی واقع شده باشد، هیأت حل اختلاف مالیاتی در اجرای تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقیم نسبت به انشاء رأی جهت مطالبه مالیات از مؤدی واقعی که مشخصات آن نیز می بایست در متن رأی درج گردد، اقدام می نماید.

    بنابراین با عنایت به اینکه حکم تبصره ماده (157) قانون مالیات های مستقیم فاقد قید و حصر بوده و در این گونه موارد حقی از اداره امور مالیاتی از باب تعدیل مالیات تضییع نمی‌شود تا مأمور مالیاتی به واسطه احقاق حقوق دولت نسبت به رأی صادره معترض باشد، بلکه صرفاً مطالبه اصل و جرائم مالیاتی به موجب رأی هیأت از غیر مؤدی رفع تعرض و به موجب برگ تشخیص صادره بعدی به مؤدی واقعی انتقال می‌یابد، از این حیث رأی مذکور از طرف مأموران مالیاتی ذی ربط قابل تجدیدنظرخواهی محسوب نشده و درج عبارت «رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبه مالیات از مؤدی واقعی قابل تجدیدنظر خواهی یا شکایت توسط اداره امور مالیاتی برای طرح در مراجع بعدی نخواهد بود» در متن بخشنامه، با عنایت به توضیحات ذکر شده عاری از ایراد قانونی تلقی می‌شود.

    با عنایت به موارد پیش گفته، تقاضای رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد درخواست می‌باشد.

    هیأت عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/08/17 به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی

    اولاً: تبصره ماده 157 قانون مالیات های مستقـیم (اصلاحی مصـوب 1380/11/27) صرفـاً درصدد بیان این موضـوع است که چنانچه مطالبه مالیات از غیرمـؤدی صـورت پذیرفته باشد، می‌بایست موضـوع در هیأت حل اختلاف مالیاتی مطرح شود و پس از تأیید هیـأت، مطالبه از غیرمؤدی کان لم یکن می‌شود و اداره امور مالیاتی بدون رعایت مرور زمان مکلّف است ظرف یک سال از صدور رأی هیأت مزبور مالیات را از مؤدی واقعی مطالبه نماید وگرنه مشمول مرور زمان است و طرف شکایت به جهت اینکه ادارات امور مالیاتی فرصت یک ساله را از دست ندهند به تصویب مقرره معترض‌عنه و نفی حق تجدیدنظرخواهی و اعتراض نسبت به رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی اقدام نموده است و این در حالی است که به صراحت قانون، رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی وفق تبصره‌های 3 و 4 از ماده 247 و ماده 251 قانون مالیات های مستقیم هم از سوی مؤدیان و هم از سوی ادارات مالیاتی قابل اعتراض است و هیچ دلیل قانونی مبنی بر اینکه این حق از ادارات امور مالیـاتی سلب شود (علی‌الخصوص با فرض تصور حالاتی که می‌تواند رعایت حقوق بیت‌المال را تحت الشعاع قرار دهد) وجـود ندارد.

    ثانیاً: مرجع تشخیص این امر که رأی هیـأت حل اخـتلاف ماده 157 قانون مالیات های مستقیم غیر قابل اعتراض است یا قابل اعتراض، به دلالت عمومات حاکم و ماده 16 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیـوان عدالت اداری، خود هیأت حل اختلاف مالیـاتی است و نه ادارات مالیاتی و از سوی دیگر رأی هیأت ماده 216 قانون مالیات های مستقیم که به موجب قانون قطعی و لازم‌الاجرا است، قابل اعتراض نیز هست و قطعی و لازم‌الاجـرا بودن غیر از مقـوله قابل اعتراض بودن است.

    بنا به مراتب فوق، فراز مورد شکایت از بند 1-1 قسمت (ب) دستورالعمل شماره /200/97/22ص مورخ 1397/08/19 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور که در راستـای رأی صادره از سوی هیـأت حل اختلاف ماده 157 قانون مالیات های مستقیم در بحث تعیین مؤدی واقعی صادر شده و مقرر کرده است که : «…رأی صادره در اجرای تبصره مذکور مبنی بر مطالبـه مالیات از مـؤدی واقعـی قابل تجدیدنظرخواهی یا شکایت توسط اداره امور مالیـاتی برای طـرح در مراجع بعـدی مالیاتی نخواهد بود»، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.

     مهدی دربین

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    معاون قضایی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده 157 ـ نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهارنامه منبع درآمد خودداری نموده‌اند یا اصولا طبق مقررات ا…

  • [1401/09/22][140109970905812072 الی 140109970905812075][دیوان عدالت اداری] ابطال نامه شماره /100/1932د-1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی(ره)

    تاریخ سند: 1401/09/22
    شماره سند: 140109970905812072 الی 140109970905812075
    وضعیت سند: معتبر

    ابطال نامه شماره /100/1932د-1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی(ره)

    مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    شاکی: آقایان ابراهیم منصوری اصل، احمد سلیتی، عبدالساده غبیشاوی، محمد سیدانی

    موضوع شکایت و خواسته: ابطال نامه شماره /100/1932د-1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی(ره)

    گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست‌های جداگانه با مفاد واحد، ابطال نامه شماره /100/1932د-1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی را خواستار شده‌اند و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده‌اند که:

    «رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی(ره) به موجب نامه شماره 100/1932/د-1401/01/27 برخلاف آرای صادره دیوان عدالت اداری و تفسیر ناصحیح از دادنامه شماره 140009970906011307-1400/10/15 هیأت تخصصی مالیاتی، پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید را مشمول کسر مالیاتی قلمداد نموده است. لذا جهت جلوگیری از تضییع حق کارگران شاغل در منطقه ویژه اقتصادی بندر امام خمینی(ره)، ابطال مقرره مورد شکایت به دلایل ذیل خواستارم:

    1. مطابق با نص صریح تبصره 3 ماده 36 قانون کار، پاداش افزایش تولید و سود سالانه از مصادیق بارز مزایای رفاهی است. آنجا که قانونگذار در مقام بین مصادیق مزایای رفاهی مقرر داشته که «مزایای رفاهی و انگیزه ای از قبیل کمک هزینه مسکن، خواربار و کمک عائله مندی، پاداش افزایش تولید و سود سالانه [جزء مزد ثابت و مزد مبنا محسوب نمی شود]»، لذا قطعاً پاداش نیز داخل در مصادیق مزایای رفاهی معاف از مالیات و خارج از شمول مواد 83 و 82 قانون مالیات های مستقیم است.
    2. مطابق با رأی شماره 601-1389/12/09 دیوان عدالت اداری، مزایای رفاهی صراحتاً مشمول معافیت مالیاتی هستند. رأی شماره 73 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع اصلاح رأی شماره 601-1389/12/09 در این رأی چنین آمده: «بر مبنای مواد 3، 82 و 83 قانون مالیات های مستقیم، اطلاق شخص حقیقی در خدمت شخص حقوقی دیگر اعم از حقیقی و حقوقی شامل کلیه کارکنان اعم از کارکنان بخش دولتی و غیردولتی (عمومی غیردولتی و خصوصی) بوده، بنابراین قید کارکنان دولت در سطر چهارم رأی شماره 601-1389/12/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبتنی بر سهو قلم بوده و عبارت کارکنان دولت به حقوق بگیران اصلاح می شود.
    3. در دادنامه شماره 1956-1957 مورخ 1400/01/16 [1399/12/19] چنین آمده: «بر اساس دادنامه شماره 601-1389/12/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و اصلاحی آن به شماره 73-1398/01/27 اعلام شده است که نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات موضوع ماده 82 قانون مالیات های مستقیم در ماده 83 همان قانون به عنوان مزایای مربوط به “شغل” احصاء شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (1380/11/27) مصوب 1384/08/15 مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به مشاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایای مذکور در ماده 83 قانون مالیات های مستقیم نیست، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق بگیران (موضوع رأی اصلاحی) تحت عناوین مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیات های مستقیم خارج بوده و نظریه شماره 256/20100-1389/10/06 دیوان محاسبات کشور هم در تأیید مراتب است.»
    4. معاونت روابط کار وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی صراحتاً در نامه‌های شماره 71290-1400/04/23 و 14694-1400/06/07 خطاب به معاونت امور مجلس، حقوقی استان‌های وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی و خطاب به سازمان امور مالیاتی چنین ذکر شده است: «کمک هزینه‌های عائله مندی، مسکن، خواروبار، بن کارگری، ایاب و ذهاب، مزایای غیر نقدی، پاداش افزایش تولید، سود سالانه، کمک هزینه مهد کودک و نظایر آنها که به لحاظ ماهیتی برای ارتقای رفاه و انگیزش کارگران در وجه ایشان پرداخت می‌شود، در زمره مزایای مربوط به شغل نیستند و به موجب دادنامه‌های مذکور از دایره تعریف حقوق و مزایای مربوط به شغل موضوع ماده 83 قانون مالیات های مستقیم خارج و کسر مالیات از آنها فاقد مستند و توجیه قانونی است.»
    5. در نامه شماره 119926/46611-1400/10/05 معاونت حقوقی ریاست جمهوری به رئیس سازمان امور مالیاتی، رئیس اتاق ایران و دبیر کمیته حمایت از کسب و کار درج شده است: «در خصوص شمول مالیات بر درآمد حقوق نسبت به پاداش افزایش تولید و سود سالانه اعلام می‌گردد… پاداش افزایش تولید و سود سالانه، موضوع تبصره 3 ماده 36 قانون کار که طبق ماده 47 همان قانون به منظور ایجاد انگیزه برای تولید بیشتر و کیفیت بهتر و تقلیل ضایعات و افزایش علاقه‌مندی و بالابردن سطح درآمد کارگران، مطابق آیین‌نامه مصوب وزارت کار و رفاه اجتماعی پرداخت می‌شود، از شمول مالیات بر درآمد حقوق خارج است.»

    متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

    نامه شماره /100/1932د-1401/01/27:

    «مدیر عامل محترم شرکت پتروسامان آوران رازی
    بازگشت به نامه شماره PSAR/82 -1401/01/22

    در خصوص شمول یا عدم شمول مالیات حقوق به پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید به اطلاع می‌رساند به استناد بخشنامه شماره 230/220/د-1401/01/08 معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص مصادیق ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب سال 1384 و با عنایت به رأی 14009970906011207-1400/10/15 دیوان عدالت اداری، وجوهی که بابت کمک هزینه‌های رفاهی از قبیل کمک هزینه‌های مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون صدرالذکر به حقوق بگیران در حد متعارف و مطابق قانون و مقررات ذیربط و متکی به اسناد و مدارک پرداخت می‌شود، از شمول حکم مواد 82 و 83 قانون مالیات های مستقیم خارج می‌شود.

    بدیهی است مفاد رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک‌های رفاهی مطروحه بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقد و غیرنقدی، از جمله پاداش ماهیانه یا پاداش تولید نخواهد بود.

    • رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره)»

    در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/9241/س-1401/05/04 اعلام کرده است:

    «نامه مورد شکایت در شمول آیین‌نامه‌ها و سایر نظامات و مقررات دولتی احصاء شده در بند 1 ماده 12 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی‌شود تا قابلیت رسیدگی در هیأت تخصصی و یا حسب مورد در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری را داشته باشد.»

    2- بر اساس مفاد آرای شماره 601-1389/12/09 و شماره 73-1398/01/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری: «نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات، موضوع ماده 82 قانون مالیات های مستقیم در ماده 83 همان قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل احصاء شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت 1380/11/27 مصوب 1384/08/15 مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به شاغل بوده و داخـل در عناوین حقوق و مـزایا مـذکور در ماده 83 قانون مالیات های مستقیم نمی باشد، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق بگیران، تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون مذکور موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیات های مستقیم خارج بوده…»

    به موجب بخشنامه شماره 200/99/58-1399/08/14، رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 73-1398/01/27 به این شرح اطلاع رسانی شده است: «بنابراین وجوهی که بابت مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب 1384/08/15 و یا بر اساس مقررات استخدامی مربوطه در حدود قانون یا متعارف به کلیه کارکنان پرداخت می‌شود با ارائه اسناد و مدارک از شمول حکم مواد 82 و 83 قانون مالیات های مستقیم خارج می‌باشد.»

    همان گونه که ملاحظه می‌گردد، بر اساس بخشنامه مذکور، مصادیق مزایای مربوط به شاغل مطابق مفاد مقررات دادنامه‌های صدرالذکر احصاء گردیده است. خاطر نشان می‌گردد مصادیق ماده 40 قانون مزبور که تعیین کننده دامنه پرداخت های غیر مشمول موضوع دادنامه های یاد شده می‌باشد و به صورت سالانه تحت عنوان «کمک رفاهی کارکنان دولت» در فصل ششم از بخش چهارم طبقه‌بندی اقتصادی هزینه‌های دستگاه‌های اجرایی پیش‌بینی می‌گردد، شامل انواع کمک هزینه‌های رفاهی بوده و مواردی همچون پاداش افزایش تولید و … برای کارکنان دولت نیز تحت عنوان کمک هزینه‌های رفاهی پیش‌بینی نشده است. بدیهی است با توجه به اینکه مزایای مربوط به شاغل در ارتباط با بخش غیر دولتی نیز ملهم از مفاد ماده 40 یاد شده می‌باشد، مصادیق آن نیز نمی‌تواند بیش از مصادیق اعلامی در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت باشد.

    3- دادنامه شماره 11207-1400/10/15 هیأت تخصصی مالیاتی-بانکی دیوان مذکور، متضمن رأی مبنی بر عدم مغایرت مفاد بخشنامه شماره 200/99/58-1399/08/14 با قانون صادر شده که فارغ از موضوع مورد رأی، در متن آن کمک هزینه‌های رفاهی به عنوان مصادیق دادنامه شماره 601-1389/12/09 و شماره 73-1398/01/27 عنوان گردیده است. بر این اساس در بخشنامه شماره 200/1400/77-1400/11/23 ضمن ارسال دادنامه مورد اشاره جهت بهره‌برداری، با توجه به مفاد رأی دادنامه یاد شده اعلام گردید: «رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقدی و غیرنقدی (مستمر و غیرمستمر) نخواهد بود». لازم به ذکر است اخیراً درخواست ابطال پاراگراف آخر بخشنامه شماره 200/1400/77-1400/11/23 نیز به دیوان عدالت اداری ارائه شد که هیأت تخصصی مالیاتی-بانکی آن دیوان طی دادنامه شماره 10171-1401/03/29 عبارت «مفاد رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی به شرح فوق (مهد کودک، هزینه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و …) بوده و قابل تسری به سایر موارد نمی‌باشد» را در راستای قوانین و مقررات حاکم و رویه جاری و معمول هیأت عمومی دیوان عدالت اداری دانسته و نسبت به رد شکایت شاکی اقدام نموده است.»

    هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/09/22 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

    رأی هیأت عمومی:

    براساس بند (ب) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 کل کشور: «کلّیه پرداخت‌های مشابه حقوق و دستمزد مانند حق ‌التدریس، حق ‌الزحمه، ساعتی، حق نظارت و پاداش شوراهای حل اختلاف، هزینه اجتناب ‌ناپذیر محسوب می‌‌شود و مشمول مفاد جزء (5) بند (الف) این تبصره است و باید به صورت ماهانه پرداخت شود» و حکم مقرر در این بند ناظر به مواردی است که برمبنای قانون مالیات های مستقیم مشمول معافیت مالیات حقوق قرار نگرفته و یا تعریف حقوق بر آنها صدق نکند و در حکم کارگزینی نیز آمده باشند و مفاد رأی شماره 140109970906010606-1401/08/23 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری نیز مؤید همین امر است و بر همین اساس و با توجه به اینکه در ذیل نامه شماره 110/1932/د مورخ 1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره) برخلاف مفاد آرای متعدد صادره از هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، از جمله آرای شماره 601 مورخ 1389/12/09، شماره 1956-1957 مورخ 1399/12/19 و شماره 1185 مورخ 1401/06/29 و در مقام تفسیر رأی شماره 1207 مورخ 1400/10/15 این هیأت، پاداش ماهیانه یا پاداش تولید علی الاطلاق و بدون توجه به اینکه در زمره هزینه‌های رفاهی و انگیزشی و در حدود متعارف است یا خیر در شمار موارد غیرمعاف و مشمول مالیات حقوق قرار گرفته، لذا نامه مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود.

    حکمتعلی مظفری
    رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

    مواد قانونی وابسته

    ماده ‌ 82 – درآمدی که شخص حقیقی در خدمت شخص دیگر (‌اعم از حقیقی یا حقوقی) در قبال تسلیم نیروی کار خود بابت اشتغال در ایران بر‌حس…
    ماده ‌ 83 – درآمد مشمول مالیات حقوق عبارت است از حقوق (‌مقرری یا مزد، یا حقوق اصلی) و مزایای مربوط به شغل اعم از مستمر و یا غیرمستمر ق…