برای پرس و جوهای حسابرس از مدیران اجرایی در خصوص هویت اشخاص وابسته واحد تجاری فراهم میکند.
تـ9. همچنین حسابرس ممکن است در جریان پذیرش کار جدید یا تداوم کار قبلی، برخی اطلاعات راجع به هویت اشخاص وابسته را از طریق پرس و جو از مدیران اجرایی به دست آورد.
کنترلهای واحد تجاری بر روابط و معاملات با اشخاص وابسته (رک: بند 13)
تـ10. منظور از سایر کارکنان واحد تجاری، اشخاصی است که احتمالاً از روابط و معاملات با اشخاص وابسته واحد تجاری و کنترلهای واحد تجاری بر چنین روابط و معاملاتی آگاهی دارند. این افراد ممکن است شامل اشخاص زیر باشند، البته تا جایی که این افراد جزء مدیران اجرایی واحد تجاری نباشند:
- ارکان راهبری واحد تجاری،
- کارکنانی که در شروع، پردازش، یا ثبت معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری، مشارکت دارند و افرادی که بر این کارکنان نظارت دارند یا آنها را سرپرستی میکنند،
- حسابرسان داخلی، و
- مدیر امور حقوقی.
تـ11. حسابرسی با این فرض انجام میشود که مدیران اجرایی و ارکان راهبری واحد تجاری، مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی طبق استانداردهای حسابداری را به عهده دارند. این مسئولیت شامل طراحی، اعمال و حفظ کنترلهای داخلی مربوط به تهیه صورتهای مالی است به گونهای که این صورتها عاری از تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه باشد[1]. لذا، مدیران اجرایی با نظارت ارکان راهبری مسئولیت دارند طراحی، اعمال و حفظ کنترلهای کافی بر روابط و معاملات با اشخاص وابسته به گونهای انجام شود که این روابط و معاملات طبق استانداردهای حسابداری مربوط به درستی مشخص و افشا شود. ارکان راهبری واحد تجاری در نقش نظارتی خود، مسئول نظارت بر ایفای مسئولیت مدیران اجرایی در قبال چنین کنترلهایی هستند. صرفنظر از هر گونه الزامی که در استانداردهای حسابداری مقرر شده است، ارکان راهبری واحد تجاری ممکن است برای انجام مسئولیتهای نظارتی خود، اطلاعاتی را از مدیران اجرایی به دست آورند که در درک ماهیت و منطق تجاری روابط و معاملات با اشخاص وابسته به آنها کمک کند.
تـ12. برای رعایت الزامات استاندارد 315 در خصوص کسب شناخت از محیط کنترلی[2]، حسابرس ممکن است ویژگیهای محیط کنترلی را که مربوط به کاهش خطرهای تحریف بااهمیت مرتبط با روابط و معاملات با اشخاص وابسته است مورد توجه قرار دهد. نمونههایی از این ویژگیها به شرح زیر است:
- ضوابط اخلاقی حاکم بر انجام معاملات خاص واحد تجاری با اشخاص وابسته (که به نحو مناسبی به اطلاع کارکنان ذیربط رسیده است و در عمل نیز رعایت میشود).
- سیاستها و روشهایی برای افشای بدون محدودیت و به موقع منافعی که مدیران اجرایی و ارکان راهبری واحد تجاری در معاملات با اشخاص وابسته دارنـد.
- تعیین مسئولیتهای تشخیص، ثبت، تلخیص، و افشای معاملات با اشخاص وابسته در واحد تجاری.
- اطلاعرسانی و مذاکره به موقع مدیران اجرایی و ارکان راهبری راجع به معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری با اشخاص وابسته، شامل اینکه آیا ارکان راهبری واحد تجاری به طور مناسب، منطق تجاری اینگونه معاملات را مورد بررسی قرار دادهاند یا خیر (برای مثال، نظرخواهی از مشاوران حرفهای برونسازمانی).
- وجود رهنمودهای شفاف برای تأیید معاملات با اشخاص وابستهای که تضاد منافع واقعی یا ظاهری دارند، مانند تأیید توسط کمیته فرعی ارکان راهبری که دربرگیرنده افراد مستقل از مدیران اجرایی است.
- بررسیهای دورهای حسابرسان داخلی، در صورت لزوم.
- اقدام به موقع مدیران اجرایی برای حل موضوعات مربوط به افشای اطلاعات اشخاص وابسته مانند مشورت با حسابرس یا مشاور حقوقی برونسازمانی.
- وجود سیاستها و روشهای خبرگیری، در صورت لزوم.
تـ13. کنترلهای حاکم بر روابط و معاملات با اشخاص وابسته در برخی از واحدهای تجاری ممکن است به دلایلی مانند موارد زیر، ضعیف یا بیاثر باشد یا اصلاً وجود نداشته باشد:
- عدم توجه کافی مدیران اجرایی به تشخیص و افشای روابط و معاملات با اشخاص وابسته.
- نبود نظارت مناسب توسط ارکان راهبری.
- نادیده گرفتن عمدی چنین کنترلهایی به دلیل اینکه افشای اشخاص وابسته ممکن است اطلاعاتی را آشکار کند که مدیران اجرایی نسبت به آنها حساس باشند، مانند وجود معاملات با خویشاوندان نزدیک مدیران اجرایی.
- عدم شناخت کافی مدیران اجرایی از الزامات استانداردهای حسابداری درباره اشخاص وابسته.
در مواردی که چنین کنترلهایی بیاثر است یا اصلاً وجود ندارد، حسابرس ممکن است نتواند شواهد حسابرسی کافی و مناسب درباره روابط و معاملات با اشخاص وابسته به دست آورد. در چنین مواردی، حسابرس طبق استاندارد 705[3]، پیامدهای آن را بر حسابرسی، از جمله گزارش حسابرس، مورد توجه قرار میدهد.
تـ14. در گزارشگری مالی متقلبانه، مدیران اجرایی اغلب کنترلهایی را زیرپا میگذارند که در شرایط معمول دارای اثربخشی عملیاتی هستند[4]. وجود روابط همراه با کنترل یا نفوذ قابل ملاحظه با اشخاص طرف معامله واحد تجاری، خطر زیرپاگذاری کنترلها توسط مدیران اجرایی را افزایش میدهد زیرا چنین روابطی ممکن است انگیزهها و فرصتهای بیشتری را برای مدیران اجرایی جهت انجام تقلب فراهم کند. برای مثال، وجود منافع مالی مدیران اجرایی در برخی اشخاص وابسته ممکن است انگیزههایی را برای زیرپا گذاردن کنترلها از طریق هدایت واحد تجاری بر خلاف منافع آن برای انجام معاملهای به نفع اشخاص وابسته، یا تبانی با این اشخاص یا کنترل اقدامات آنها، ایجاد کند. نمونه هایی از تقلبهای احتمالی به شرح زیر است:
- ایجاد شرایط ساختگی برای معاملات با اشخاص وابسته که به منظور پنهانسازی منطق تجاری این معاملات طراحی شده است.
- زمینهسازی برای انتقال متقلبانه داراییها از/ به مدیران اجرایی یا دیگران با مبالغی که به طور قابل ملاحظهای بالاتر یا پایینتر از ارزش بازار آنها است.
- انجام معاملات پیچیده با اشخاص وابسته، مانند واحدهای تجاری با مقاصد خاص، که برای ارائه نادرست وضعیت مالی یا عملکرد مالی واحد تجاری سازماندهی شده است.
ملاحظات خاص واحدهای تجاری کوچک
تـ15. فعالیتهای کنترلی در واحدهای تجاری کوچک احتمالاً رسمیت کمتری دارد و این واحدها ممکن است هیچگونه فرایند مستند شدهای برای برخورد با روابط و معاملات با اشخاص وابسته نداشته باشند. مدیرـ مالک ممکن است برخی از خطرهای ناشی از معاملات با اشخاص وابسته را، از طریق دخالت فعال در همه جنبههای اصلی معاملات، کاهش دهد یا به طور بالقوه این خطرها را افزایش دهد. در مورد چنین واحدهایی، حسابرس ممکن است از طریق پرس و جو از مدیران اجرایی به همراه سایر روشها مانند مشاهده فعالیتهای نظارتی مدیران اجرایی، و وارسی اسناد و مدارک موجود، از روابط و معاملات با اشخاص وابسته و هر گونه کنترلهای موجود حاکم بر آن شناخت کسب کند.
صدور مجوز و تأیید معاملات و قراردادهای عمده (رک: بند 13ـ ب)
تـ16. صدور مجوز به معنای دادن اجازه توسط شخص یا اشخاص ذیصلاح (از جمله مدیران اجرایی، ارکان راهبری یا صاحبان سرمایه) به واحد تجاری برای انجام معاملات خاص طبق معیارهای از قبل تعیین شده، خواه به صورت قضاوتی یا غیرقضاوتی، میباشد. تأیید به معنای پذیرش معاملات توسط آن اشخاص است مبنی بر اینکه واحد تجاری معاملات مزبور را طبق معیارهای تعیین شده انجام داده است. نمونههایی از کنترلهایی که واحد تجاری ممکن است برای صدور مجوز و تأیید معاملات و قراردادهای عمده با اشخاص وابسته یا معاملات و قراردادهای عمده خارج از روال عادی عملیات برقرار کند به شرح زیر است:
- کنترلهای نظارتی به منظور تشخیص اینگونه معاملات و قراردادها برای صدور مجوز و تأیید.
- تأیید شرایط و ضوابط معاملات و قراردادها توسط مدیران اجرایی، ارکان راهبری یا، در صورت لزوم، صاحبان سرمایه.
هشیاری نسبت به اطلاعات اشخاص وابسته هنگام وارسی سوابق و مدارک
سوابق یا مستنداتی که حسابرس ممکن است آنها را وارسی کند (رک: بند 14)
تـ17. حسابرس ممکن است در حسابرسی، سوابق یا مدارکی را وارسی کند که اطلاعاتی درباره روابط و معاملات با اشخاص وابسته فراهم نماید، برای مثال:
- تأییدیههای دریافتی از اشخاص ثالث، مدیران اجرایی و ارکان راهبری واحد تجاری توسط حسابرس (افزون بر تأییدیههای بانکی).
- اطلاعات تهیه شده توسط واحد تجاری برای مراجع نظارتی.
- دفتر سهام برای شناسایی سهامداران اصلی واحد تجاری.
- سوابق سرمایهگذاریهای واحد تجاری و صندوق بازنشستگی کارکنان آن.
- قراردادها و توافقنامهها با مدیران اجرایی کلیدی یا ارکان راهبری واحد تجاری.
- قراردادها و توافقنامههای عمده خارج از روال عادی عملیات.
- صورتحسابها و مکاتبات خاص از جانب مشاوران واحد تجاری.
- تجدیدنظر در مفاد قراردادهای عمده توسط واحد تجاری در طی دوره.
- گزارشهای حسابرسان داخلی.
- مستندات ارسالی واحد تجاری برای سازمان بورس و اوراق بهادار (مانند امیدنامه).
توافقنامههایی که ممکن است نشانگر وجود روابط یا معاملات با اشخاص وابستهای باشد که قبلاً مشخص نشده است
تـ18. توافقنامههای رسمی یا غیررسمی بین واحد تجاری و یک یا چند شخص دیگر برای اهدافی چون موارد زیر تنظیم میشود:
- برقراری رابطه تجاری.
- انجام انواع خاصی از معاملات با ضوابط و شرایط ویژه.
- ارائه خدمات معین یا پشتیبانی مالی.
نمونههایی از توافقنامههایی که ممکن است نشانگر وجود روابط و معاملات با اشخاص وابستهای باشد که قبلاً مدیران اجرایی آنها را برای حسابرس مشخص نکردهاند عبارتند از:
- مشارکتهای مدنی.
- توافقنامه ارائه خدمات به بعضی از اشخاص با ضوابط و شرایطی خارج از روال عادی عملیات.
- ضمانتنامهها.
تشخیص معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات (رک: بند 15)
تـ19. کسب اطلاعات بیشتر راجع به معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات، حسابرس را قادر میسازد تا امکان وجود عوامل خطر تقلب را ارزیابی و خطرهای تحریف بااهمیت را مشخص کند.
تـ20. نمونههایی از معاملات خارج از روال عادی عملیات میتواند شامل موارد زیر باشد:
- معاملات پیچیده مربوط به تحصیل سهام.
- معاملات با واحدهای تجاری خارجی فعال در مناطقی که دارای قوانین تجاری ضعیفی هستند.
- واگذاری حق استفاده از دارایی یا ارائه خدمات مدیریتی توسط واحد تجاری به شخص دیگری بدون دریافت تمام یا بخشی از مابهازای آن.
- معاملات فروش با تخفیف یا برگشت از فروشهای غیرعادی.
2. استاندارد حسابرسی 200، بند تـ2
1. استاندارد حسابرسی 315، بند 14
2. استاندارد حسابرسی 705، ”اظهارنظرهای تعدیل شده در گزارش حسابرس مستقل (تجدیدنظر شده 1401)“
