حسابرس در درک بهتر واقعیت اقتصادی معامله و دلیل انجام آن کمک میکند. منطق تجاری یک معامله با اشخاص وابسته که با ماهیت تجاری آن متناقض به نظر میرسد، ممکن است یک عامل خطر تقلب را آشکار کند.
صدور مجوز و تأیید معاملات عمده با اشخاص وابسته (رک: بند 22ـ ب)
تـ35. صدور مجوز و تأیید معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری با اشخاص وابسته توسط مدیران اجرایی، ارکان راهبری، یا، در صورت لزوم، صاحبان سرمایه ممکن است شواهد حسابرسی را فراهم کند که این معاملات به طور صحیح در سطوح مناسب واحد تجاری، بررسی شده و شرایط و ضوابط آنها به گونهای مناسب در صورتهای مالی منعکس شده است. وجود چنین معاملاتی که مراحل صدور مجوز و تأیید را اینگونه طی نکرده باشد، در صورت منطقی نبودن دلایل اظهار شده توسط مدیران اجرایی یا ارکان راهبری، ممکن است نشانگر خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از اشتباه یا تقلب باشد. در چنین شرایطی ممکن است نیاز باشد که حسابرس در قبال سایر معاملات با ماهیت مشابه هشیار باشد. صدور مجوز و تأیید به تنهایی ممکن است در این نتیجهگیری که خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از تقلب وجود ندارد، کافی نباشد زیرا اگر اشخاص وابسته تبانی کنند یا اگر واحد تجاری تحت تأثیر اشخاص وابسته بسیار بانفوذ باشد، راهکار صدور مجوز و تأیید ممکن است بیاثر باشد.
ملاحظات خاص واحدهای تجاری کوچک
تـ36. یک واحد تجاری کوچک ممکن است کنترلهایی مشابه با آنچه که در واحدهای تجاری متوسط و بزرگ برای صدور مجوز و تأیید وجود دارد را نداشته باشد. بنابراین در حسابرسی واحدهای تجاری کوچک، حسابرس ممکن است برای گردآوری شواهد حسابرسی در خصوص اعتبار معاملات خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری با اشخاص وابسته، به میزان کمتری بر صدور مجوز و تأیید اتکا کند. در عوض حسابرس ممکن است اجرای سایر روشهای حسابرسی چون وارسی اسناد مربوط، تأیید جنبههای خاص معاملات با اشخاص وابسته یا مشاهده نحوه مداخله مدیرـ مالک در این معاملات را مورد توجه قرار دهد.
ادعای مدیران اجرایی مبنی بر انجام معاملات با اشخاص وابسته براساس شرایط رایج در معاملات حقیقی (رک: بند 23)
تـ37. اگرچه ممکن است شواهد حسابرسی راجع به چگونگی مقایسه قیمت معامله با اشخاص وابسته با قیمت در یک معامله حقیقی، به سهولت در دسترس باشد، ولی معمولاً در عمل برای کسب شواهد حسابرسی مبنی بر اینکه همه جنبههای معامله همانند یک معامله حقیقی است، مشکلاتی وجود دارد که توانایی حسابرس را محدود میکند. برای مثال، اگرچه حسابرس ممکن است بتواند اثبات کند که معامله با اشخاص وابسته با قیمت بازار انجام شده است ولی ممکن است اثبات اینکه سایر شرایط و ضوابط معامله (مانند شرایط اعتباری، مخارج خاص و تعهدات احتمالی) مشابه با سایر شرایط و ضوابط معمول انجام معامله بین اشخاص غیروابسته است، عملی نباشد. بنابراین، این خطر میتواند وجود داشته باشد که ادعای مدیران اجرایی مبنی بر اینکه شرایط معامله با اشخاص وابسته مشابه با شرایط حاکم بر یک معامله حقیقی است، به طور بااهمیتی گمراهکننده باشد.
تـ38. مدیران اجرایی مسئولیت دارند ادعای خود را مبنی بر اینکه شرایط معامله با اشخاص وابسته مشابه با شرایط حاکم بر یک معامله حقیقی است، اثبات کنند. پشتوانه این ادعای مدیران اجرایی میتواند شامل موارد زیر باشد:
- مقایسه شرایط معامله با اشخاص وابسته با شرایط معاملهای مشابه با یک یا چند شخص غیروابسته.
- استفاده از کارشناس برونسازمانی برای تعیین ارزش بازار و تصدیق ضوابط و شرایط بازار برای معامله.
- مقایسه شرایط معامله با شرایط معاملات مشابه در بازار آزاد.
تـ39. ارزیابی پشتوانه این ادعای مدیران اجرایی میتواند شامل یک یا چند مورد زیر باشد:
- توجه به تناسب فرایند ایجاد پشتوانه برای ادعاهای مدیران اجرایی.
- بررسی اعتبار منابع درونسازمانی یا برونسازمانی برای پشتوانه ادعاها و آزمون دادهها برای تعیین صحت، کامل بودن و مربوط بودن آنها.
- ارزیابی منطقی بودن مفروضات عمده زیربنای ادعاها.
ارزیابی افشای روابط و معاملات با اشخاص وابسته مشخص شده
ملاحظات مربوط به اهمیت در ارزیابی تحریفها (رک: بند 24)
تـ40. طبق استاندارد 450، حسابرس هنگام ارزیابی اینکه آیا تحریف شناسایی شده بااهمیت است یا خیر، باید اندازه و ماهیت تحریف و شرایط خاص رخداد آن را مورد توجه قرار دهد[1]. عمده بودن یک معامله از نظر استفادهکنندگان صورتهای مالی ممکن است علاوه بر مبلغ ثبت شده، به سایر عوامل همانند ماهیت روابط با اشخاص وابسته نیز بستگی داشته باشد.
ارزیابی افشای اطلاعات اشخاص وابسته (رک: بند 24)
تـ41. ارزیابی افشای اطلاعات اشخاص وابسته طبق الزامات استانداردهای حسابداری مربوط، به معنی بررسی این موضوع است که آیا حقایق و شرایط روابط و معاملات با اشخاص وابسته، به گونهای که اطلاعات افشا شده قابل فهم باشد، تلخیص و ارائه شده است یا خیر. در صورت وجود موارد زیر، افشای معاملات با اشخاص وابسته ممکن است قابل فهم نباشد:
الف ـ منطق تجاری معاملات و آثار آن بر صورتهای مالی روشن نباشد یا تحریف شده باشد، یا
ب ـ ضوابط و شرایط کلیدی یا سایر عوامل مهم معاملات که برای فهم آنها ضروری است، به نحو مناسب افشا نشده باشد.
تأییدیه کتبی
تـ42. در شرایط زیر ممکن است دریافت تأییدیه کتبی از ارکان راهبری مناسب باشد:
- زمانی که ارکان راهبری، معاملات خاصی با اشخاص وابسته را تصویب میکنند که آثار بااهمیتی بر صورتهای مالی دارد، یا مدیران اجرایی در آن مشارکت دارند.
- زمانی که ارکان راهبری، اطلاعات خاصی راجع به جزئیات برخی معاملات با اشخاص وابسته را به طور شفاهی، به حسابرس ارائه میکنند.
- زمانی که ارکان راهبری، منافع مالی یا منافع دیگری، در ارتباط با اشخاص وابسته یا معاملات با اشخاص وابسته دارند.
تـ43. حسابرس همچنین ممکن است راجع به برخی ادعاهای مدیران اجرایی، تأییدیه کتبی دریافت کند، مانند دریافت تأییدیه مبنی بر نبود توافقهای جانبی افشا نشده درباره معاملات خاص با اشخاص وابسته.
اطلاعرسانی به ارکان راهبری
تـ44. اطلاعرسانی نکات عمده مربوط به اشخاص وابسته که در جریان حسابرسی مشخص شده است[2] به حسابرس کمک میکند تا راجع به ماهیت حل و فصل این نکات به درک مشترکی با ارکان راهبری واحد تجاری دست یابد. نمونههایی از نکات عمده مربوط به اشخاص وابسته عبارتند از:
- عدم افشای اطلاعات اشخاص وابسته یا معاملات عمده با اشخاص وابسته توسط مدیران اجرایی، که ممکن است ارکان راهبری واحد تجاری را نسبت به روابط و معاملات با اشخاص وابستهای هشیار کند که قبلاً از آن اطلاع نداشتهاند.
- تشخیص معاملات عمده با اشخاص وابسته که صدور مجوز و تأیید آن به نحو مناسب انجام نشده و ممکن است مشکوک به تقلب محسوب شود.
- عدم توافق با مدیران اجرایی در خصوص افشای معاملات عمده با اشخاص وابسته طبق استانداردهای حسابداری.
- عدم رعایت قوانین یا مقرراتی که انواع خاصی از معاملات با اشخاص وابسته را ممنوع یا محدود کرده یا شرایط خاصی را برای معاملات تعیین نموده است.
- دشوار بودن شناسایی شخصی که نهایتاً کنترل واحد تجاری را در دست دارد.
1. استاندارد حسابرسی 450، ”ارزیابی تحریفهای شناسایی شده در حسابرسی“، بند 11ـالف. در بند تـ16 استاندارد 450، رهنمودهایی در رابطه با شرایط مؤثر بر ارزیابی تحریفها توسط حسابرس ارائه شده است
1. در استاندارد حسابرسی 230، بند ت ـ 8 رهنمودهای بیشتری در رابطه با ماهیت نکات عمده مشخص شده در جریان حسابرسی ارائه شده است
چون معاملات با اشخاص وابسته پتانسیل بالایی برای عدم شفافیت و تحریف بااهمیت (چه عمدی و چه غیرعمدی) در صورتهای مالی دارند.
حسابرس باید فوراً سایر اعضای تیم را مطلع کرده، معاملات با این شخص را شناسایی و ریسکهای جدید را ارزیابی کند.
استاندارد ۵۵۰ بر شفافیت گزارشگری تمرکز دارد، در حالی که قوانین مالیاتی بر قیمتگذاری انتقالی و جلوگیری از خروج سود متمرکزند.
نقشه راه حسابرسی اشخاص وابسته :
- گام اول :
پرسوجو از مدیریت درباره هویت اشخاص وابسته و تغییرات نسبت به دوره قبل.
- گام دوم :
بازبینی مستندات ثبت شرکتها، قراردادها و صورتجلسات هیئت مدیره.
- گام سوم :
بررسی جزئیات معاملات عمده برای اطمینان از رعایت شرایط بازار
