- از طرق دیگر نظیر فروش داراییها، استمهال تسهیلات مالی یا افزایش سرمایه، تعدیل شود. به همین ترتیب، اثر از دست دادن یک تأمین کننده اصلی کالا و خدمات میتواند از طریق دسترسی به دیگر منابع تأمین کالا و خدمات کاهش یابد.
ت – 4. روشهای ارزیابی خطر، که در بند 10 الزامی شده است، به حسابرس در تعیین اینکه آیا استفاده مدیران اجرایی از مبنای حسابداری تداوم فعالیت میتواند مسئلهای مهم باشد یا خیر، و همچنین تعیین آثار آن بر برنامهریزی حسابرسی کمک میکند. بکارگیری این روشها امکان مذاکرات به موقع و مفصلتر با مدیران اجرایی شامل بحث درباره برنامههای مدیران اجرایی و حل و فصل مسائل مشخص شده در ارتباط با تداوم فعالیت را فراهم میآورد.
ملاحظات خاص واحدهای تجاری کوچک (رک: بند 10)
ت– 5. اندازه واحد تجاری میتواند بر توانایی آن برای تحمل شرایط نامساعد و غلبه بر آنها تأثیر بگذارد. واحدهای تجاری کوچک ممکن است قادر به عکسالعمل سریع برای بهرهبرداری از فرصتها باشند ولی ذخایر کافی برای پایدار کردن عملیات نداشته باشند.
ت – 6. شرایطی که در واحدهای تجاری کوچک اهمیت ویژهای دارند شامل خطر توقف پشتیبانی بانکها و حامیان مالی واحد تجاری همراه با خطر از دست دادن تأمین کنندگان اصلی کالا و خدمات، مشتری(مشتریان) اصلی، کارکنان کلیدی، یا حق استفاده از مجوز یا امتیاز ساخت یا پروانه فعالیت میباشد.
هشیار بودن در تمام مراحل حسابرسی نسبت به شواهد حسابرسی مرتبط با رویدادها یا شرایط (رک: بند 11)
ت– 7. طبق استاندارد 315، در مواردی که با کسب شواهد حسابرسی بیشتر در جریان حسابرسی، ارزیابی حسابرس از خطر تحت تاثیر قرار میگیرد، حسابرس ملزم است در ارزیابی خود از خطر تحریف بااهمیت تجدیدنظر کند و بر همین اساس روشهای حسابرسی برنامهریزی شده را تعدیل نماید. اگر رویدادها یا شرایطی که میتوانند تردیدی عمده نسبت به توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت ایجاد کنند، پس از ارزیابی خطر توسط حسابرس مشخص شده باشند، علاوه بر اجرای روشهای حسابرسی مذکور در بند 16 ممکن است بازنگری ارزیابی حسابرس از خطرهای تحریف بااهمیت ضرورت داشته باشد. وجود چنین رویدادها یا شرایطی همچنین میتواند ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان روشهای حسابرسی لازم در برخورد با خطرهای ارزیابی شده را تحت تأثیر قرار دهد. استاندارد 330[1] الزامات و رهنمودهایی را در خصوص این مسئله مقرر کرده است.
بررسی ارزیابی مدیران اجرایی
ارزیابی مدیران اجرایی و تجزیه و تحلیل پشتوانه آن و بررسی آنها توسط حسابرس (رک: بند12)
ت – 8. ارزیابی مدیران اجرایی از توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت، بخش اصلی بررسی حسابرس از بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت توسط مدیران اجرایی است.
ت– 9. حسابرس در قبال تجزیه و تحلیل پشتوانه ارزیابی در صورتی که توسط مدیران اجرایی ارائه نشود، مسئولیتی برای رفع نواقص پشتوانه ارزیابی ندارد. با وجود این، در برخی شرایط، عدم ارائه تجزیه و تحلیل تفصیلی به عنوان پشتوانه ارزیابی مدیران اجرایی ممکن است مانع از نتیجهگیری حسابرس در خصوص مناسب بودن یا نبودن بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت توسط مدیران اجرایی در شرایط مذکور نشود. برای مثال، در مواردی که سابقه عملیات سودآور و دسترسی آسان به منابع مالی وجود دارد، مدیران اجرایی میتوانند ارزیابی خود را بدون تجزیه و تحلیل تفصیلی انجام دهند. اگر سایر روشهای حسابرسی، حسابرس را برای نتیجهگیری نسبت به مناسب بودن بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت در تهیه صورتهای مالی در شرایط مذکور، به اندازه کافی مجاب کند، در اینگونه موارد ممکن است بررسی حسابرس از مناسب بودن ارزیابی مدیران اجرایی بدون اجرای روشهای تفصیلی صورت گیرد.
ت – 10. در سایر شرایط، بررسی ارزیابی مدیران اجرایی از توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت، مطابق الزام بند 12، میتواند شامل بررسی فرآیند طیشده توسط مدیران اجرایی برای ارزیابی، بررسی مفروضات مبنای ارزیابی و برنامههای مدیران اجرایی برای اقدامات آتی و عملی بودن برنامهها در شرایط موجود باشد.
ملاحظات خاص واحدهای تجاری کوچک (رک: بندهای 12 و 13)
ت– 11. در بسیاری از موارد، مدیران اجرایی واحدهای تجاری کوچک ممکن است ارزیابی مفصلی از توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت انجام نداده باشند، اما در عوض ممکن است بر آگاهی عمیق خود از کسب وکار موردنظر و چشماندازهای آتی مورد انتظار تکیه کنند. با همه اینها، طبق الزامات این استاندارد، حسابرس ملزم است ارزیابی مدیران اجرایی از توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت را مورد بررسی قرار دهد. در واحدهای تجاری کوچک، مذاکره با مدیران اجرایی درباره تأمین مالی بلند مدت و میان مدت میتواند سودمند واقع شود، مشروط بر آنکه، ادعاهای مدیران اجرایی به پشتوانه شواهد مستند و کافی تأیید شود و مغایر با شناخت حسابرس از واحد تجاری نباشد. بنابراین، الزام مندرج در بند 13 مبنی بر درخواست حسابرس از مدیران اجرایی برای گسترش دوره ارزیابی ممکن است، از طریق مذاکره، پرس و جو و وارسی مستندات عملیاتی شود؛ برای مثال، قراردادها یا سفارشهای فروش مربوط به سال(های) بعد، از نظر عملی بودن آنها ارزیابی شود و یا به ترتیب دیگری تایید گردد.
ت– 12. در واحدهای تجاری کوچک، حمایت مستمر مدیر- مالک اغلب برای تداوم فعالیت این قبیل واحدها حایز اهمیت است. در مواردی که یک واحد تجاری کوچک، با استقراض هنگفت از مدیر- مالک، تأمین مالی شده باشد، بازپس نگرفتن این وجوه از واحد تجاری میتواند مسئلهای حایز اهمیت باشد. برای مثال، تداوم فعالیت یک واحد تجاری کوچک که با مشکلات مالی مواجه است میتواند به این مسئله بستگی داشته باشد که مدیر-مالک موافقت کند اولویت تسویه وامهای پرداختی وی به واحد تجاری در مقایسه با وامهای دریافتی واحدتجاری از بانکها و سایر اعتباردهندگان و به نفع آنان در نوبت بعدی یا اولویت پایینتری قرار گیرد یا مدیر-مالک برای تضمین وامهای بانکی واحد تجاری، داراییهای شخصی خود را به عنوان وثیقه در رهن بانک قرار دهد. در چنین شرایطی، حسابرس میتواند شواهد مستند مناسبی را در خصوص اولویت تسویه وام یا تضامین شخصی مدیر-مالک کسب کند. در مواردی که واحد تجاری به حمایت بیشتر مدیر-مالک وابسته است، حسابرس میتواند توانایی مدیر-مالک را برای ایفای تعهداتش براساس توافقنامه مبنای حمایت مورد بررسی قرار دهد. افزون بر این، حسابرس میتواند از مدیر-مالک بخواهد تاییدیهای کتبی در خصوص قیود و شروط این توافقنامه و قصد یا اطلاع وی از این موضوع ارائه نماید.
دوره پس از ارزیابی مدیران اجرایی
ت– 13. مطابق الزام بند 11، حسابرس باید نسبت به امکان وقوع رویدادهای شناختهشده، اعم از برنامهریزی شده یا نشده یا شرایطی که ممکن است پس از دوره تحت پوشش ارزیابی مدیران اجرایی واقع شود و میتواند مناسب بودن بکارگیری مبنای حسابداری تداوم فعالیت را درتهیه صورتهای مالی زیر سوال ببرد، هشیار باشد. از آنجا که هرقدر رویدادها یا شرایط به آینده دورتری مربوط باشند، میزان ابهام مرتبط با پیامدهای آنها افزایش مییابد، در بررسی اینگونه رویدادها یا شرایط، پیش از آنکه حسابرس انجام اقدامات بیشتر را مورد توجه قرار دهد باید نشانههای مسائل مرتبط با تداوم فعالیت قابل ملاحظه باشد. اگر وجود چنین رویدادها یا شرایطی تشخیص داده شوند، حسابرس ممکن است ضروری بداند که از مدیران اجرایی بخواهد اهمیت بالقوه آن رویدادها یا شرایط را بر ارزیابی خود از توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت مورد بررسی قرار دهند. در این شرایط، روشهای مطرح شده در بند 16 کاربرد دارند.
ت– 14. غیر از پرس و جو از مدیران اجرایی، حسابرس مسئولیتی برای اجرای سایر روشهای حسابرسی به منظور تشخیص رویدادها یا شرایطی که میتوانند تردید عمده نسبت به توانایی واحد تجاری به ادامه فعالیت در دورهای فراتر از دوره ارزیابی شده توسط مدیران اجرایی ایجاد کنند، به عهده ندارد. همانگونه که در بند 13 عنوان گردید، دوره ارزیابی مدیران اجرایی حداقل 12 ماه پس از تاریخ صورتهای مالی است.
روشهای حسابرسی لازم در صورت تشخیص رویدادها یا شرایط
ت– 15. روشهای حسابرسی سودمند برای انجام الزام مندرج در بند 16 میتواند شامل موارد زیر باشد:
- تجزیه و تحلیل و مذاکره با مدیران اجرایی درباره پیشبینی جریانهای نقدی، سود و دیگر پیشبینیهای مالی مربوط.
- تجزیه و تحلیل و مذاکره درباره آخرین صورتهای مالی میان دورهای در دسترس واحد تجاری.
- مطالعه شرایط قراردادهای تسهیلات مالی دریافتی و انتشار اوراق مشارکت و تعیین موارد احتمالی نقض آنها.
- مطالعه صورتجلسات مجامع عمومی صاحبان سهام، هیئت مدیره و کمیتههای ذیربط واحد تجاری به منظور یافتن نکات مطرحشده در خصوص مشکلات تأمین مالی.
[1]. استاندارد حسابرسی 330، ”برخوردهای حسابرس با خطرهای ارزیابی شده (تجدیدنظر شده 1393)“
