گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

تاریخ: ۱۳۹۰/۱/۲۲

کلاسه پرونده: ۸۷/۱۰۶۳

شماره دادنامه: ۸

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: موقوفه مرحوم آیت‌الله محمدجعفر شریعتمداری استرآبادی با تولیت آقای محمدجواد شریعتمداری

موضوع شکایت و خواسته: ابطال فصل پنجم از آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره ۳ ماده ۱۳۹ اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم

خلاصه گردش کار

شاکی اعلام داشته است:

به حکم بند (ح) ماده ۱۳۹ قانون مالیات‌های مستقیم، «آن قسمت از درآمد موقوفات عام که طبق موازین شرعی به مصرف اموری از قبیل تبلیغات اسلامی، تحقیقات فرهنگی، علمی، دینی، فنی، اختراعات، اکتشافات، تعلیم و تربیت، بهداشت و درمان، بنا و تعمیر و نگهداری مساجد، مصلاها، حوزه‌های علمیه، مدارس و دانشگاه‌های دولتی، مراسم تعزیه و اطعام، تعمیر آثار باستانی، امور عمرانی و آبادانی، هزینه یا وام تحصیلی دانش‌آموزان و دانشجویان، کمک به مستضعفان و آسیب دیدگان حوادث ناشی از سیل، زلزله، آتش‌سوزی، جنگ و حوادث غیرمترقبه دیگر برسد، مشروط بر اینکه درآمد و هزینه‌های مزبور به تایید سازمان اوقاف و امور خیریه رسیده باشد، از پرداخت مالیات معاف است.»

اما در ماده ۵ فصل پنجم آیین‌نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۳۹ اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم، بهره‌مندی موقوفات از معافیت مشروط به تسلیم اسناد به اداره اوقاف ظرف ۴ ماه پس از پایان سال مالی شده است. این شرط فراتر از قانون و نوعی قانونگذاری محسوب می‌شود.

با توجه به معافیت موقوفات عام از مالیات، و اینکه آیین‌نامه فاقد توازن با قانون است و نوعی وضع مالیات جدید محسوب می‌شود، شاکی تقاضای ابطال ماده ۵ تصویب‌نامه مذکور را دارد.

لایحه دفاعیه مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

در لایحه شماره ۹۳-۲۱۲ مورخ ۱۳۸۸/۵/۱۳ آمده است:

• طبق تبصره ۳ ماده ۱۳۹ قانون مالیات‌های مستقیم، تهیه و تنظیم آیین‌نامه اجرایی به عهده سازمان امور مالیاتی گذاشته شده که به موجب تصویب‌نامه شماره ۵۳۴۵۶/ت۲۷۲۵۷ ه‍ مورخ ۱۷/۱۲/۸۱ به تایید هیأت وزیران رسیده است.
• بر اساس فصل پنجم آیین‌نامه مذکور، موقوفات عام جهت برخورداری از معافیت مالیاتی مکلفند:
  • (الف) صورت‌حساب درآمد و هزینه هر سال مالی، متکی بر اسناد و مدارک قابل قبول، حداکثر تا ۴ ماه پس از پایان سال مالی به اداره اوقاف و امور خیریه تسلیم شود.
  • (ب) اداره اوقاف، نسخه‌ای از صورت‌حساب و تأییدیه صرف درآمد در امور مندرج در بند (ح) ماده ۱۳۹ را ظرف ۶ ماه از تاریخ وصول به اداره امور مالیاتی محل موقوفه تحویل دهد.
• عدم رعایت این موارد موجب محرومیت از معافیت در آن سال می‌شود.
• همچنین اقدامات اداره مالیاتی، بر اساس آیین‌نامه مذکور صورت گرفته است.
• از این رو درخواست رد دادخواست شاکی و تأیید آیین‌نامه را داریم.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب تشکیل و پس از مشاوره، به شرح زیر رأی صادر می‌کند:

نظر به اینکه براساس فراز پایانی ماده ۱۵۵ قانون مالیات‌های مستقیم، موعد تسلیم اظهارنامه، ترازنامه، حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات اشخاص حقوقی ۴ ماه پس از پایان سال مالی تعیین شده است و مطابق بند (ح) ماده ۱۳۹ قانون مالیات‌های مستقیم، آن بخش از درآمد موقوفات عام که طبق موازین شرعی به مصارف یادشده در بند می‌رسد، مشروط به تأیید سازمان اوقاف و امور خیریه، از پرداخت مالیات معاف است.

همچنین تبصره ۳ ماده ۱۳۹ قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳۸۰، مسئولیت تصویب آیین‌نامه اجرایی را به هیأت وزیران محول کرده است.

بنابراین ماده ۵ آیین‌نامه اجرایی تبصره ۲ ماده ۱۳۹ اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم، در چارچوب مقررات قانونی و در حدود اختیارات هیأت وزیران تدوین و تصویب شده است.

لذا ماده ۵ آیین‌نامه مذکور از نظر حقوقی قابلیت ابطال ندارد.

امضاء

رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری

گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

تاریخ: ۱۳۹۰/۱/۲۲

کلاسه پرونده: ۹۰/۱۲

شماره دادنامه: ۹

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای سعید رمضانی و خانم خدیجه حسن‌پور

موضوع شکایت و خواسته: اعلام تعارض آراء صادره از شعب ۱۳ و ۱۴ دیوان عدالت اداری

شکات به موجب لایحه تقدیمی اشعار داشته‌اند که در خصوص اعتراض به آرای هیأت حل اختلاف مالیاتی، شعب سیزدهم و چهاردهم دیوان عدالت اداری آراء متفاوتی صادر نموده‌اند و خواستار صدور رأی وحدت رویه گردیده‌اند.

گردش کار پرونده‌ها و مشروح آراء به شرح زیر است:

الف ـ پرونده کلاسه ۱۲۸۴/۸۷/۱۴

آقای سعید رمضانی و خانم خدیجه حسن‌پور دادخواستی به طرفیت اداره کل مالیاتی مرکز – تهران تقدیم و الزام مشتکی‌عنه به رسیدگی و نقض آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و برگ‌های تشخیص مالیات عملکرد سال ۱۳۸۳ را خواستار شده‌اند.

شعبه ۱۴ دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۴۳۴ مورخ ۱۳۸۸/۴/۲۸ رأی صادر کرده است:

نظر به اینکه ایراد و دلیل موجهی که موجب نقض رأی معترض‌عنه شود از جانب شکات ارائه نشده و از حیث رعایت مقررات شکلی و قانونی نیز ایراد مؤثری وارد نیست، شکایت شکات غیرموجه تشخیص داده شده و حکم به رد آن صادر می‌گردد.

ثانیاً، در خصوص خواسته مبنی بر ابطال برگ تشخیص مالیاتی عملکرد سال ۸۳، با توجه به ماده ۲۳۸ قانون مالیات‌های مستقیم، اعتراض به برگ تشخیص در صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی است که در مانحن‌فیه نیز رسیدگی شده است. همچنین طبق ماده ۱۳ قانون دیوان عدالت اداری (۱۳۸۵)، آرای هیأت‌های حل اختلاف قابل شکایت در دیوان است، نه برگ تشخیص. بنابراین این قسمت از شکایت قابلیت استماع نداشته و قرار رد آن صادر می‌شود.

ب ـ پرونده کلاسه ۸۶/۱۳/۹۵۹

آقای مجید و حمیدرضا رمضانی دادخواستی به طرفیت اداره کل مالیات‌های مرکز – وزارت امور اقتصادی و دارایی تقدیم و درخواست نقض رأی هیأت حل اختلاف شماره ۱۲۲۹۸ مورخ ۱۳۸۶/۱/۱۸ را کرده‌اند.

شعبه ۱۳ دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۴۳۹ مورخ ۱۳۸۷/۳/۲۵ چنین رأی صادر کرده است:

با توجه به لایحه جوابیه رئیس گروه امور قضایی سازمان امور مالیاتی کشور (شماره ۳۲۹ مورخ ۱۳۸۷/۲/۲۴) و بررسی پرونده مالیاتی، رأی مورد شکایت خلاف ضوابط صادر شده زیرا:

اولاً، طرف شکایت دلیلی بر فقدان شرایط توافق بین اداره امور مالیاتی و مجامع صنفی ارائه نکرده است.

ثانیاً، طبق گواهی رئیس اتحادیه، شاکیان از آذر ۸۴ به شغل صرافی اشتغال داشته‌اند و تلقی اشتغال از سال ۸۳ و تعیین مالیات بر آن اساس فاقد وجاهت قانونی است.

بنابراین شکایت وارد تشخیص داده شده، رأی هیأت حل اختلاف نقض و رسیدگی مجدد در هیأت هم‌عرض با رعایت نظر دیوان مقرر می‌گردد.

ج ـ پرونده کلاسه ۱۲۶۴/۸۷/۱۳

آقای آذرخش شهنازی به وکالت از محمودعلی رضایی دادخواستی علیه اداره کل مالیات‌های مرکز – وزارت اقتصاد تقدیم و نقض آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و برگ‌های تشخیص عملکرد ۸۳ و ۸۴ را درخواست کرده است.

شعبه ۱۳ دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره ۶۰۳ مورخ ۱۳۸۸/۵/۱۹ چنین رأی داده است:

نظر به اینکه مستندات ابرازی شاکی از جمله نامه‌های شماره ۴۷۱ مورخ ۱۳۸۶/۱۱/۲۱ و ۷۷۱ مورخ ۱۳۸۷/۹/۲۵ رئیس اتحادیه فروشندگان اشیاء قدیمی و صنایع‌دستی مورد توجه هیأت قرار نگرفته و بررسی کارشناسی لازم انجام نشده، شعبه با استناد به مواد ۱۳ و ۱۴ قانون دیوان عدالت اداری (۱۳۹۵/۳/۹ مجلس و ۱۳۹۵/۹/۲۵ مجمع تشخیص)، اعتراض را وارد دانسته، رأی معترض‌عنه را نقض و پرونده را جهت رسیدگی مجدد به هیأت هم‌عرض ارسال می‌کند.

رسیدگی در هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب تشکیل و پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء رأی زیر را صادر می‌کند.

رأی هیأت عمومی

در خصوص ادعای تعارض آرای صادره از شعب دیوان عدالت اداری، نظر به اینکه دادنامه‌های مذکور براساس محتویات هر پرونده، مستندات، دلایل و اوضاع و احوال خاص هر دعوا انشاء شده‌اند و اختلاف موجود به دلیل استنباط متفاوت از حکم واحد قانونگذار نمی‌باشد، لذا موضوع از مصادیق آرای متعارض موضوع بند ۲ ماده ۱۹ و ماده ۴۳ قانون دیوان عدالت اداری تشخیص نمی‌گردد.

امضاء

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری

گردش کار

شاکی:

شرکت رشدصنعت

موضوع شکایت و خواسته:

ابطال بخشنامه شماره 46378 مورخ 1377/09/26 معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی

گردشکار

شاکی به موجب دادخواست تقدیمی، ابطال بخشنامه شماره 46378 مورخ 1377/09/26 معاون درآمدهای مالیاتی وقت وزارت امور اقتصادی و دارایی را خواستار و در توضیح و تبیین خواسته اشعار داشته است که:

«در مورد برخی از مودیان از جمله شرکت ‎های پیمانکاری به موجب ماده 104 قانون مالیات ‎های مستقیم کارفرما از هر پرداخت 5% مالیات کسر نموده و به اداره مالیاتی مرتبط با کارفرما واریز می ‎نمایند و یک نسخه از قبض پرداخت را به مودیان (پیمانکاران) ارائه می ‎نماید که شرکت ‎های پیمانکاری نیز این قبوض را در قبال اعلام بدهی مالیات عملکرد هر سال توسط اداره مالیاتی مرتبط با شرکت ‎های پیمانکاری ارائه می ‎نمایند که از بدهی مالیاتی اعلام شده کسر گردد.

به عبارت دیگر ماده 104 قانون مالیات ‎های مستقیم به کیفیت ساده ‎ای تکلیف مودیان را مشخص نموده و آن این است که همان قبوض دریافتی از حوزه ‎های مختلف مالیاتی برای مودیان کافی است.

متاسفانه واحدهای تابعه سازمان امور مالیاتی کشور با استناد به بخشنامه شماره 46378 مورخ 1377/09/26 معاونت وقت وزارت امور اقتصادی و دارائی مودیان را مکلف می ‎نمایند که علاوه بر قبوض مالیاتی فوق ‎الذکر تاییدیه قبوض را نیز از ادارات مالیاتی دریافت کننده وجوه مالیاتی دریافت و ارائه نمایند.

این تکلیف گذشته از آن که خلاف نص صریح ماده 104 قانون مالیات ‎های مستقیم می ‎باشد موجب ایجاد زحمت و هزینه ‎های سنگین و اتلاف وقت جهت مودیان می ‎گردد تا با اعزام مامور و هزینه سفر و اقامت تاییدیه ‎های مورد درخواست بخشنامه را تهیه نمایند که نوعاً مواجه با اشکالات و ایرادات گوناگون اداری در تهیه تاییدیه ‎ها می ‎گردد که یک مورد آن تغییر ادارات امور مالیاتی است، مثل تقسیم پرونده ‎های مالیاتی مالیات بر شرکت ‎ها به ادارات کل غرب، شرق، شمال، جنوب، مرکز و مودیان بزرگ مالیاتی و هم چنین شهرستان های دیگر می ‎باشد، به خصوص در مورد شرکت ‎هایی مشابه این شرکت تعداد قبوض پرداخت مالیاتی از سال ‎های 83 تا 87 بالغ بر چند صد فقره مرتبط با اقصی نقاط کشور از قشم تا تبریز و کرمان و … می ‎گردد.

از طرف دیگر قبول پرداخت مالیات ‎های تکلیفی به طور رسمی و قانونی از سوی ادارات مالیاتی تابعه سازمان امور مالیاتی صادر شده است که تایید آن ها با مراجعه به حساب های بانکی و با توجه به امکانات وزارت امور اقتصادی و دارایی و از همه مهم تر از طریق سیستم های رایانه ‎ای که مدت ها است در سازمان امور مالیاتی معمول و متمرکز گردیده است باید امر ساده ‎ای باشد.

قابل ذکر است که بخشنامه فوق ‎الذکر در تاریخ 1377/09/26 صادر شده است که در عمل تا سال 1382 شاید به دلایل مسائل معروضه فوق متروک و مسکوت مانده بود که متاسفانه از سال 1383 به جریان افتاده است و جالب این است که خود سازمان امور مالیاتی به این زحمت ‎ها و مشکلات توجه داشته است و در جواب نامه شماره 88/60/03986 مورخ 1388/09/28 این شرکت به معاونت سازمان امور مالیاتی به موجب نامه شماره 233/70661/ص مورخ 1388/10/28 مدیرکل دفتر حساب های مالیاتی عنوان نموده است که در صدد رفع آن می ‎باشد، اما تا رفع آن همه ساله مودیان مالیاتی خصوصاً شرکت ‎های پیمانکاری دچار مشکلات و عواقب آن می ‎باشند و حتی با وجود آن که مالیات متعلقه پرداخت شده است تا سال ‎ها صدور برگ قطعی (تسویه حساب) به طول می ‎انجامد.

موارد متعددی است که کارفرمایان با ارسال فهرست کارهای انجام شده توسط پیمانکاران متعدد طی یک فقره چک مالیات متعلقه را به اداره مالیاتی مربوطه ارائه می ‎نمایند و ادارات مالیاتی علی ‎رغم تاکید سازمان مالیاتی مبادرت به صدور قبوض مالیاتی به تفکیک مودیان نمی ‎نمایند لذا مودیان رسیدی در مورد مالیات ‎های واریزی ندارند که در آن صورت نیاز به دریافت تاییدیه از ادارات مالیاتی دریافت کننده مالیات الزامی می ‎باشد، نه وجود داشتن قبض.

با عنایت به مراتب فوق و با توجه به صلاحیت قانونی دیوان عدالت اداری، استدعا دارد به این امر و موضوعیت این بخشنامه مخل نظم اداری و جاری رسیدگی و حکم به لغو آن صادر فرمایند تا مودیان سرگردان و بلاتکلیف نمانده و از اتلاف وقت اموال و اوقات مودیان و همچنین وزارت امور اقتصادی و دارایی و سایر مراجع دولتی که موجب افزایش در هزینه ملی می ‎گردد، جلوگیری به عمل آید.»

دفاعیه مشتکی ‎عنه

مشتکی ‎عنه به موجب لایحه دفاعیه شماره 212/7357/ص مورخ 1389/03/16، اشعار داشته است که:

«بر اساس مفاد ماده 104 قانون مالیات ‎های مستقیم مصوب 66 با اصلاحات بعدی آن وزارتخانه ‎ها و … کلیه اشخاص حقوقی اعم از انتفاعی و غیر انتفاعی و اشخاص حقیقی که طبق مقررات این قانون مکلف به نگاهداری دفاتر قانونی، روزنامه و کل می ‎باشند مکلفند در هر مورد که بابت حق الزحمه و … که به هر عنوان پرداخت می ‎کنند پنج درصد آن را به عنوان علی ‎الحساب مالیات مودی (دریافت کننده وجوه) کسر و ظرف سی ‎روز به حساب تعیین شده از طرف وزارت امور اقتصادی و دارایی واریز و رسید آن را به مودی تسلیم نمایند و هم چنین ظرف همین مدت مشخصات دریافت کنندگان را با نام ذکر نام و نشانی آنها به حوزه مالیاتی ذیربط ارسال دارند و:

اولاً، مستنبط از ماده مرقوم و نظریه شماره 30/5/459 مورخ 1373/02/27 مدیرکل دفتر فنی مالیاتی حوزه صلاحیتدار برای وصول مالیات ‎های علی ‎الحساب موضوع ماده صدرالاشاره و حوزه مالیاتی محل پرداخت وجوه می ‎باشد.

ثانیاً، در خصوص کسر و ایصال مالیات ‎های تکلیفی مقرر در قانون فوق ‎الذکر و رفع ابهامات و اشکالات در مورد انجام کلیه امور مربوط به مفاد بخشنامه مورد شکایت بخشنامه شماره 30/407123/37002 مورخ 1379/08/07 معاون درآمدهای مالیاتی صادر و در آن محل پرداخت مالیات ‎های تکلیفی بین ادارات کل مالیات ‎های تهران و ادارات کل امور اقتصادی و دارایی استان ها و حوزه ‎های مالیاتی صالح برای دریافت مالیات ‎های تکلیفی به طور جامع و منجز و صریح مشخص گردیده است.

ثالثاً، با توجه به ویژگی ‎های مالیات ‎های تکلیفی از جمله علی ‎الحساب و غیرقطعی بودن مالیات پرداختی مقنن استرداد وجوه مذکور و یا احتساب آن را به عنوان مالیات پرداخت شده به موجب تبصره 3 ماده 105 و ماده 159 قانون مالیات ‎های مستقیم پیش ‎بینی نموده است.

رابعاً، با توجه به اینکه بعضی از حوزه ‎های مالیاتی قبول وجوهی را که قبلاً در منبع، به عنوان مالیات ‎های تکلیفی از مودیان کسر و به حساب درآمدهای مالیاتی واریز شده بود منوط به واریز وجوه مزبور به حساب مخصوص اداره کل ذیربط می ‎نمودند که لازمه آن درخواست انتقال مالیات ‎های مکسوره از اداره کل دریافت کننده وجوه به اداره کل متبوع می ‎باشد و این امر علاوه بر صرف وقت بی ‎حاصل موجب نارضایتی مودیان و مضاعف شدن آمار وصولی می ‎گردید.

بنابراین بخشنامه مورد شکایت به منظور اجتناب از اتلاف وقت مودیان مالیاتی و جلوگیری از مضاعف شدن آمار وصولی صادر و در آن حوزه ‎های مالیاتی را مکلف نموده مالیات ‎های تکلیفی پرداخت شده را در صورت ارائه اصل یا تصویر برابر اصل قبوض وجوه کسر و ایصال شده به حساب درآمدهای مالیاتی با تایید کتبی سرممیز مالیاتی اداره کل دریافت کننده وجوه به عنوان مالیات پرداختی مودی قبول نمایند.

ضمناً متذکر می ‎گردد، به منظور تکریم ارباب رجوع به جهت تسهیل تایید قبوض مالیاتی با توجه به مشکلات مودیان مالیاتی مطروحه و دادخواست شاکی، با توجه به اینکه تایید قبوض مالیاتی موضوع بخشنامه مورد شکایت نیاز به سامانه ‎ای گسترده در سطح کشور دارد، مرکز فن آوری اطلاعات در حال فراهم نمودن زیر ساخت های لازم جهت راه ‎اندازی خطوط mpls می ‎باشد. بدیهی است با راه ‎اندازی خطوط مذکور به زودی مشکلات مزبور مرتفع خواهد گردید.

با عنایت به توضیحات فوق ‎الذکر تقاضای رد شکایت و تایید بخشنامه مورد شکایت را دارد.»

رسیدگی در هیأت عمومی

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان علی ‎البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می ‎نماید.

رأی هیأت عمومی

به موجب ماده 104 قانون مالیات‌های مستقیم، وزارتخانه‌ها، مؤسسات دولتی و شهرداری‌ها، مؤسسات وابسته به دولت و شهرداری‌ها، و کلیه اشخاص حقوقی اعم از انتفاعی و غیرانتفاعی و اشخاص موضوع بند (الف) ماده 95 این قانون مکلف‌اند در هر مورد که بابت حق‌الزحمه پزشکی، هزینه‌های بیمارستانی و… وجوهی به هر عنوان پرداخت می‌کنند:

• پنج درصد آن را به عنوان علی‌الحساب مالیات مودی (دریافت‌کننده وجوه) کسر کنند.
• ظرف سی روز به حساب تعیین‌شده از طرف سازمان امور مالیاتی کشور واریز و رسید آن را به مودی تسلیم نمایند.
• ظرف همین مدت مشخصات دریافت‌کنندگان را با ذکر نام و نشانی آن‌ها به اداره امور مالیاتی ذی‌ربط ارسال دارند.

نظر به اینکه برای مودیان، به جز تکالیف مندرج در ماده 104 قانون یادشده، تکلیف دیگری پیش‌بینی نشده است، بنابراین:

بخشنامه معترض‌عنه در حدی که مفید الزام مودی به ارائه اصل یا تصویر قبوض وجوه کسر و ایصال‌شده به حساب درآمدهای مالیاتی با تأیید کتبی سرممیز اداره کل مربوط باشد،

خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات مرجع وضع تشخیص می‌شود.

براساس بند ۱ ماده ۱۹ و ماده ۴۲ قانون دیوان عدالت اداری،

ابطال می‌گردد.

گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

کلاسه پرونده: ۴۶۰/۸۹

شاکی: رحیم رشادی

موضوع: شرط برخورداری موقوفات عام از معافیت مالیاتی موضوع ماده ۱۳۹ مالیاتهای مستقیم صرف همه در آمدها و هزینه های موقوفات عام در امور مصرح در بند ح ماده ۱۳۹ قانون اصلاح موادی از قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱/۲۷ می باشد

تاریخ رای: دوشنبه ۲ مرداد ۱۳۹۱

شماره دادنامه: ۲۴۰

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

متن کامل گردش کار

گردش کار:

آقای رحیم رشادی، ناظر استصوابی موقوفات مسجد امام خمینی (ره) اصفهان، به موجب دادخواستی ابطال مواد ۱۶ و ۱۵ و ۵ از آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۳۹ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ موضوع تصویب نامه شماره ۵۳۴۵۶/ت ۲۷۲۵۷هـ – ۱۳۸۱/۱۲/۷ هیات وزیران را خواستار شده است.

نامبرده در جهت تبیین خواسته توضیح داده است که:

با توجه به تفاوت ماهوی و بنیادی که موقوفات عام با موسسات خصوصی و شرکتها و موسسات تجاری دارند و عواید موقوفات در امور عام المنفعه نظیر ترویج شعایر دینی، کمک به افراد بی بضاعت، ایتام، امور فرهنگی، درمانی و نظایر آن به مصرف می رسد، قانونگذار همواره در قوانین و مقررات مالیاتی موقوفات عام را از پرداخت مالیات معاف دانسته که این موضوع طبق بند (ح) ماده ۱۳۹ مصادیق موقوفات عام که از پرداخت مالیات معاف هستند معین شده است.

وی می‌گوید: تنها شرط پیش بینی شده در قانون برای اعمال معافیت این است که درآمد و هزینه های موقوفات مزبور به تایید سازمان اوقاف و امور خیریه رسیده باشد.

اما در آیین نامه اجرایی ماده مرقوم، که با پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب هیات وزیران رسیده است (به شماره ۵۳۴۵۶/ت۲۷۲۵۷هـ – ۱۳۸۱/۱۲/۷)، شروط و مقرراتی اضافی پیش بینی شده که زاید بر قانون و مغایر با آن است و عملاً موقوفات عام را از معافیت قانونی محروم می سازد.

اهم موارد مورد استناد شاکی

الف

مفاد بند (الف) ماده ۵ آیین نامه مبنی بر الزام موقوفات عام به تسلیم صورت حساب و هزینه هر سال مالی حداکثر تا ۴ ماه پس از سال مالی که این الزام و قید مدت خارج از ماده ۱۳۹ اصلاحی است.

ب

پیش بینی و قید «اسناد قابل قبول» که مفهومی وسیع دارد و مرجع قبول نیز نامعلوم است و خود دستاویزی فراتر از قانون برای از بین بردن اصل معافیت است.

ج

در بند (ب) ماده ۵، ادارات اوقاف و امور خیریه ملزم شده‌اند صورت حساب هر موقوفه را با قید و محدودیت زمانی شش ماه از تاریخ وصول به اداره امور مالیاتی تسلیم کنند.

در حالی که در قانون، تکلیف اداره اوقاف محدود و منحصر به صدور تاییدیه است و این موارد فراتر از قانون است.

د

در ماده ۱۵ آیین نامه، اشخاص موضوع ماده ۱۳۹ اصلاحی (که موقوفات عام از جمله آنهاست) موظف شده‌اند:

• تسلیم به موقع اظهار نامه
• ترازنامه
• حساب سود و زیان سالیانه
• و سایر امور مشابه سایر مودیان مالیاتی (شرکت‌های تجاری، کارخانه‌ها، اصناف)

این در حالی است که:

• در قانون مالیاتهای مستقیم، اشخاص موظف به تسلیم اظهارنامه سالیانه احصا و معین شده‌اند (وراث متوفی ماده ۲۶ – صاحبان مشاغل ماده ۱۰۰ – شرکتهای تجاری ماده ۱۱۰ – درآمدهای استثنایی ماده ۱۲۶)
• در هیچ یک از مواد قانون، موقوفات عام مکلف به تسلیم اظهارنامه سالیانه نیستند
• طبق ماده ۳۹ متولیان فقط یک نوبت و سه ماه بعد از تاریخ وقوع عقد وقف باید صورت آن را به دارایی محل تسلیم کنند

بنابراین شاکی می‌گوید: ماده ۱۵ آیین نامه بر خلاف قانون است.

هـ

ماده ۱۶ آیین‎نامه اشخاص موضوع ماده ۱۳۹ اصلاحی را در صورت عدم رعایت شرایط مقرر در قانون و آیین نامه از معافیت قانونی محروم دانسته است.

شاکی این ماده را:

• قلم بطلان بر معافیت قانونی
• ضمانت اجرای مغایر قانون

می‌داند.

و

شرایط متعدد و قیودی که در:

• بندهای ماده ۵
• مواد ۱۶ و ۱۵ آیین نامه

پیش بینی شده است، شرط منحصر مندرج در ماده ۱۳۹ اصلاحی یعنی صدور تاییدیه از طرف سازمان اوقاف را نادیده گرفته است.

طبق نامه شماره ۱۸۲۳-۱۱/س – ۱۳۸۶/۲/۱۵ (نماینده ولی فقیه و سرپرست سازمان اوقاف)، انجام این قیود خارج از قانون با توجه به تعداد یک صد هزار موقوفه عام در کشور، تکلیف مالایطاق و غیر ممکن است.

بنابراین شاکی درخواست کرده است:

صدور حکم بر ابطال و الغای مواد ۵ و ۱۶ و ۱۵ آیین نامه اجرایی که مانع اجرای معافیت ماده ۱۳۹ اصلاحی شده است.

پاسخ دولت

در پاسخ به شکایت، قائم مقام معاون حقوقی رئیس جمهور به موجب لایحه شماره ۲۸۳۵۶۹/۱۲۰۶۲ – ۱۳۸۹/۱۲/۱۰ اعلام کرده است:

۱

درباره دلایل تعیین مهلت ماده (۵):

پاسخ تفصیلی طی نامه شماره ۲۷۶۷۵۷/۱۱۸۹۳ – ۱۳۸۹/۱۲/۴ در شکایت مشابه ارائه شده (تصویر پیوست).

۲

درباره شکایت از ماده (۱۵):

مطابق بند ح ماده ۱۳۹:

• کلیه درآمدهای موقوفات عام معاف از مالیات نیستند
• فقط آن قسمت که طبق موازین شرعی به مصرف اموری مانند تبلیغات اسلامی برسد معاف است

بنابراین:

• تسلیم اظهارنامه و ترازنامه که حاوی منابع درآمد و موارد مصرف است ضروری است.

نکته مهم دیگر:

• معافیت موقوفه از مالیات، شامل کارکنان موقوفه نمی‌شود
• متولی موقوفه طبق ماده ۸۶ باید مالیات حقوق کارکنان را کسر و پرداخت کند

به همین دلیل در ماده (۱۵) تعبیر «پرداخت مالیات اشخاص ثالث طبق قانون» آمده است.

۳

ماده ۱۶:

عدم رعایت شرایط مقرر در قانون و آیین نامه موجب عدم اعمال معافیت مالیاتی در سال مربوط می‌شود.

۴

مواد ۱۵ و ۱۶ محدود به عبارات:

• «طبق قانون»
• «شرایط مقرر در قانون و آیین نامه»

هستند و حکم جدیدی اضافه نمی‌کنند.

رسیدگی هیأت عمومی

هیات عمومی دیوان عدالت اداری با حضور روسا، مستشاران و دادرسان تشکیل شد.

پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء رأی زیر صادر شد.

رأی هیأت عمومی

اولاً

تقاضای ابطال مواد ۵ و ۱۶ آیین نامه اجرایی تبصره ۳ ماده ۱۳۹ قبلاً در هیأت عمومی بررسی شده و مطابق:

• دادنامه ۸ – ۱۳۹۰/۱/۲۲
• دادنامه ۱۲۵ – ۱۳۹۱/۳/۸

حکم به رد تقاضا صادر شده است.

لذا موجبی برای رسیدگی مجدد وجود ندارد.

ثانیاً

طبق بند ح ماده ۱۳۹ قانون اصلاح موادی از قانون مالیاتهای مستقیم:

• شرط معافیت موقوفات عام، مصرف درآمد در امور مصرح بند ح و تأیید سازمان اوقاف است.
• بنابراین همه درآمدها و هزینه ها علی الاطلاق معاف نیستند.

این امر بدون:

• ارائه اظهارنامه مالیاتی
• ترازنامه
• حساب سود و زیان

قابل احراز نیست.

همچنین طبق تبصره ۲ ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنج ساله پنجم توسعه (مصوب ۱۳۸۹/۱۱/۸):

تسلیم اظهارنامه در موعد مقرر شرط برخورداری از هرگونه معافیت مالیاتی است.

بنابراین:

ماده ۱۵ آیین نامه اجرایی با قانون مغایرت ندارد و قابل ابطال نیست.

امضاء

رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری

گردش کار

شماره دادنامه: ۹۳

تاریخ دادنامه: ۱۳۹۱/۲/۲۵

کلاسه پرونده: ۸۸/۴۸۹

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای تقی درویش‌پور آهندانی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۷۷۱۷۷/۱۸۰۰–۱۳۸۳/۵/۳ معاونت توسعه مدیریت و سرمایه انسانی رئیس‌جمهور

شرح گردش کار

به موجب بخشنامه شماره ۷۷۱۷۷/۱۸۰۰–۱۳۸۳/۵/۳ معاونت توسعه مدیریت و سرمایه انسانی سازمان مدیریت و برنامه‌ریزی کشور (معاونت توسعه مدیریت و سرمایه انسانی ریاست جمهوری)، مقرر شده است که:

«شورای امور اداری و استخدامی کشور در هزار و هفتصد و یکمین جلسه مورخ ۱۳۸۳/۴/۱۵ تصویب نمود:

آن دسته از مستخدمان رسمی و پیمانی که قبل از اصلاحات رسته‌های شغلی طرح‌های طبقه‌بندی مشاغل، در رشته‌های تحصیلی قابل قبول احصاء شده قبلی فارغ‌التحصیل شده یا در رشته‌های مذکور مشغول تحصیل بوده‌اند، در صورتی که مدارک پایان تحصیلات خود را تا پایان شهریور ۱۳۸۳ ارائه دهند، با رعایت شرایط زیر مدرک تحصیلی آنان در رشته‌های شغلی ذی‌ربط تلقی شده و بر اساس آن می‌توانند ارتقاء و انتصاب یابند:

۱- طی حداقل ۱۴۰ ساعت آموزش پودمانی

۲- طی دوره‌های آموزش تخصصی مرتبط با رشته شغلی و مطابق ضوابط نظام آموزش کارکنان دولت

۳- آموزش از طریق واحد آموزش دستگاه مربوطه

۴- ارتقاء و انتصاب و استفاده از مزایای لیسانس پس از تحقق شرایط فوق و از تاریخ اتمام ۱۵۰ ساعت آموزش پودمانی امکان‌پذیر است.

۵- این افراد در ازاء طی دوره‌ها از مزایای مقام آموزشی و نیز گواهینامه نوع دوم و گواهینامه آموزش تخصصی بهره‌مند خواهند شد.

۶- استفاده از این مصوبه، حداکثر تا دو سال از تاریخ تصویب جهت تکمیل شرایط اعتبار خواهد داشت.»

دادخواست شاکی

آقای تقی درویش‌پور آهندانی اعلام کرده است:

• از سال ۱۳۶۹ کارمند سازمان امور مالیاتی کشور است.
• در سال ۱۳۸۶ موفق به اخذ مدرک کارشناسی ناپیوسته آموزش ابتدایی از دانشگاه آزاد اسلامی شده است.
• اما به موجب بخشنامه مورد اعتراض، امکان اعمال مزایای تحصیلی برای وی فراهم نشده است.

شاکی بخشنامه مذکور را مغایر با اصل ۸۲ قانون اساسی، ماده ۲۱۹ قانون مالیات‌های مستقیم و بند ۲ ماده ۱۱ قانون مجازات اسلامی دانسته و ابطال آن را خواستار شده است.

پاسخ معاونت توسعه مدیریت و سرمایه انسانی رئیس‌جمهور

مطابق لایحه شماره ۶۶۴۰۸/۱۶۰۴–۱۳۸۸/۹/۲۴ رئیس امور حقوقی معاونت:

«هرگونه اعمال مدرک تحصیلی بالاتر کارکنان دولت، منوط به رعایت شرایط احراز رشته شغل مربوط است.

از آنجا که مدرک کارشناسی ناپیوسته آموزش ابتدایی ارائه‌شده توسط شاکی در شرایط احراز رشته‌های شغلی رسته فرعی امور مالیاتی در رسته اداری و مالی پیش‌بینی نشده است، دستگاه متبوع وی قانوناً حق اعمال مدرک تحصیلی را نداشته است.

بنابراین عدم پذیرش مدرک تحصیلی شاکی مطابق مقررات صورت گرفته است.»

رسیدگی در هیأت عمومی

جلسه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان تشکیل و پس از بحث و بررسی، رأی به شرح زیر صادر شد.

رأی هیأت عمومی

با توجه به این که مطابق آراء وحدت رویه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری:

• دادنامه شماره ۱۰۶۰–۱۳۸۶/۹/۲۷
• دادنامه شماره ۱۹۸–۱۳۸۷/۳/۲۶

ارائه مدرک تحصیلی غیرمرتبط با شغل مستخدم، موجب حق ارتقای گروه شناخته نمی‌شود.

بنابراین:

بخشنامه مورد اعتراض شاکی که در مقام تبیین شرایط ارتقاء و انتصاب مستخدمان رسمی و پیمانی صادر شده است، با مقررات مورد استناد شاکی مغایرت ندارد و قابل ابطال تشخیص داده نمی‌شود.

امضاء

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری

گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

کلاسه پرونده: ۷۰۳/۸۸

شاکی: عبدالرزاق جامی فروشانی

موضوع: عدم ابطال بخشنامه شماره ۲۱۸۲۷/۲۰۱/۱۰۴/ص–۱۳۸۸/۸/۶ مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان

تاریخ رأی: دوشنبه ۱۳ شهریور ۱۳۹۱

شماره دادنامه: ۳۱۹

شرح گردش کار

آقای عبدالرزاق جامی فروشانی به موجب دادخواستی، ابطال بخشنامه شماره ۲۱۸۲۷/۲۰۱/۱۰۴/ص–۱۳۸۸/۸/۶ مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

«با توجه به این که آراء هیات‌های حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم‌الاجرا، به موجب قانون الحاق یک ماده به عنوان ماده ۲۴۷ به قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن، قابل اعتراض و رسیدگی در هیات حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر قرار گرفته است، حکم این ماده شامل:

• آراء هیات‌های حل اختلاف مالیاتی موضوع بند ۱ ماده ۱۸۷
• متن ماده ۲۱۶ و بندهای ۱ و ۲ همین ماده
• ماده ۲۴۳
• تبصره ۱ ماده ۲۴۴ قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۱۳۶۶
• ماده ۳۲ آیین‌نامه اجرایی قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم و قانون «تجمیع عوارض»

می‌شود؛ آراء مذکور قبل از تصویب ماده واحده مصوب ۱۳۸۸/۲/۲۰ قطعی و لازم‌الاجرا بوده‌اند.

قطعی و غیرقابل تجدیدنظر بودن ماده ۲۴۳ نیز به موجب قانون موخر نسخ ضمنی شده است.

اما مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان به موجب بخشنامه شماره ۲۱۸۲۷/۲۰۱/۱۰۴/ص–۱۳۸۸/۸/۶ با استناد به بند ب بخشنامه شماره ۲۵۶۱۶۰/۷۶۵۵/۴/۳۰–۱۳۶۹/۶/۱۴ رأی هیات حل اختلاف مالیاتی مربوط به قانون تجمیع عوارض را قابل رسیدگی در هیات تجدیدنظر ندانسته است.

این در حالی است که:

• بخشنامه مورد استناد نامبرده در شرایط خاص حاکم بر ماده ۲۴۷ سابق صادر شده بود.
• ماده ۲۴۷ سابق با ماده واحده مصوب ۱۳۸۸/۲/۲۰ نسخ شده است.
• در نتیجه تاریخ مصرف بخشنامه سال ۱۳۶۹ گذشته و قابل استناد نیست.

نظر به این که بخشنامه مورد شکایت مغایر ماده ۲۴۷ الحاقی بوده و موجب تضییع حقوق مودیان مالیاتی موضوع قانون تجمیع عوارض می‌شود و خارج از حدود اختیارات مقام صادرکننده است، لذا وفق ماده ۴۰ قانون دیوان عدالت اداری مصوب ۱۳۸۵، ابطال آن مورد درخواست قرار می‌گیرد.

متن بخشنامه مورد اعتراض

«در اجرای قانون الحاق ماده ۲۴۷ به قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن، متذکر می‌گردد:

همان‌طور که طی بند ب بخشنامه شماره ۲۵۶۱۶۰/۷۶۵۵/۴/۳۰–۱۳۶۹/۶/۱۴ اعلام شده است، رأی هیات حل اختلاف مالیاتی مربوط به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی موضوع ماده ۲۱۶ و همچنین شکایات اجرایی طبق تبصره ۲ آن، قطعی و لازم‌الاجرا است و قابل رسیدگی در هیات تجدیدنظر نیست.

نظر به ماده ۳۲ آیین‌نامه اجرایی قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم و قانون تجمیع عوارض، مرجع رسیدگی به شکایات مودیان، هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۱۶ است.

بنابراین آراء هیات‌های حل اختلاف مالیاتی مربوط به قانون تجمیع عوارض قابل رسیدگی مجدد در هیات تجدیدنظر موضوع ماده ۲۴۷ الحاقی نیست.»

پاسخ مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور

لایحه شماره ۵۳۳۵/۲۱۲/ص–۱۳۸۹/۲/۲۹

در این لایحه چنین توضیح داده شده است:

1. طبق مواد ۲۵۱، ۲۴۴ و ۱۷۰ قانون مالیات‌های مستقیم، مرجع رسیدگی به اختلافات مالیاتی هیات حل اختلاف مالیاتی است، مگر اینکه قانون، مرجع دیگری تعیین کرده باشد. همچنین مودی یا اداره امور مالیاتی می‌تواند ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ رأی قطعی، به شورای عالی مالیاتی شکایت کند.
2. قانون تجمیع عوارض مصوب ۱۳۸۱/۱۰/۲۲ و آیین‌نامه آن، تولیدکنندگان و ارائه‌دهندگان خدمات را موظف به واریز مالیات و عوارض نموده است. در ماده ۳۲ آیین‌نامه اجرایی مرجع رسیدگی به شکایات اجرایی، هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۱۶ تعیین شده که رأی آن قطعی است.
3. بخشنامه معترض‌عنه بر مبنای بخشنامه سال ۱۳۶۹ صادر شده که مورد تأیید هیات عمومی شورای عالی مالیاتی نیز بوده است و تا کنون نسخ نشده است.
4. مقررات ماده ۲۱۶ بدون تغییر در اصلاحیه سال ۱۳۸۰ تکرار شده است. در نتیجه آراء هیات مربوط به قانون تجمیع عوارض قابل تجدیدنظر در ماده ۲۴۷ نیست.

بنابراین شاکی مقررات ماده ۲۱۶ را با سایر مقررات قانون مالیات‌های مستقیم خلط کرده و بخشنامه مورد اعتراض مغایر قانون نیست.

سازمان، رد شکایت را درخواست کرده است.

تشکیل جلسه هیات عمومی

هیات عمومی دیوان عدالت اداری با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب، در تاریخ مقرر تشکیل جلسه داد و پس از بحث و بررسی، رأی خود را صادر کرد.

رأی هیات عمومی

به موجب ماده ۱۷۰، تبصره ۱ ماده ۱۸۷، تبصره ذیل ماده ۲۳۹ و مواد ۲۴۴ و ۲۴۳ قانون مالیات‌های مستقیم:

• رسیدگی به هرگونه اختلاف در تشخیص مالیات و میزان آن
• و درخواست استرداد از سوی مودی

در صلاحیت هیات‌های حل اختلاف مالیاتی بوده و مشمول ماده ۲۴۷ است.

اما طبق قانون اصلاح موادی از قانون برنامه سوم و ماده ۳۲ آیین‌نامه اجرایی آن:

• مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به وصول مالیات و عوارض،هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۱۶ است.
• و رأی این هیات قطعی و لازم‌الاجراست.
• لذا قابل رسیدگی مجدد در هیات تجدیدنظر نمی‌باشد.

بنابراین:

برای تسری ماده ۲۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی، مجوز قانونی وجود ندارد.

در نتیجه:

بخشنامه مورد اعتراض، در جهت تبیین حکم مقنن است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات تشخیص نمی‌شود و قابل ابطال نیست.

امضاء

رییس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری

گردش کار

شاکی: سازمان بازرسی کل کشور

موضوع شکایت و خواسته: اعمال ماده ۲۰ قانون دیوان عدالت اداری و تسری ابطال بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/04/12 سازمان امور مالیاتی کشور به زمان صدور بخشنامه

شرح گردش کار

به موجب رأی شماره 601 مورخ 1389/12/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/04/12 سازمان امور مالیاتی کشور ابطال شده است. متن رأی مذکور به قرار زیر است:

موضوع شکایت و خواسته

ابطال بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/04/12 سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار اولیه

قائم مقام سازمان بازرسی کل کشور، به موجب نامه شماره 302/88/87958 مورخ 1388/11/10 اشعار داشته است:

رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور طی بخشنامه شماره 33553 مورخ 1387/04/12 درخصوص شمول یا عدم شمول مالیات حقوق نسبت به وجوه پرداختی بابت کمک‌هزینه‌های مهدکودک، غذا، ایاب و ذهاب و… چنین مقرر داشته است:

«وجوه نقدی که به عنوان مزایای مربوط به شغل تحت عناوین مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، هزینه تلفن همراه و بن کالا به حقوق‌بگیران پرداخت می‌شود … مشمول مالیات بر درآمد حقوق می‌باشد…»

در این بخشنامه با برداشت ناصحیح از عنوان «مزایای مربوط به شغل»، کمک‌هزینه و یارانه برخلاف قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل تعیین شده است. استدلال‌های شاکی:

1. طبق ماده 83 قانون مالیات بر درآمد حقوق، درآمد مشمول مالیات شامل حقوق و مزایای مربوط به شغل است.
2. در تبصره ماده 83، مصادیق درآمد غیرنقدی شغلی بیان شده است و اشاره‌ای به کمک‌هزینه نشده است.
3. در ماده 91 قانون مالیات‌های مستقیم، معافیت‌های مشخص آمده و کمک‌هزینه‌های موضوع شکایت در میان آنها نیست.
4. کمک‌هزینه‌ها ارتباط مستقیم با شغل ندارند و برای همه کارکنان یا گروه‌های خاص (مثل زنان دارای فرزند) پرداخت می‌شود؛ برخلاف مزایای شغلی واقعی مانند خودرو یا منزل سازمانی.
5. طبق قانون مدیریت خدمات کشوری و قانون برنامه چهارم توسعه، این موارد صراحتاً کمک‌هزینه یا یارانه شناخته شده‌اند، نه مزایای شغلی.

بنابراین، قرار دادن این کمک‌هزینه‌ها تحت عنوان مزایای مربوط به شغل مغایر ماده 83 قانون مالیات‌های مستقیم است.

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

مشتکی‌عنه طی لایحه شماره ص/8615/212 مورخ 1389/03/25 بیان کرده است:

• پرداخت این وجوه به دلیل رابطه شغلی است و در صورت قطع رابطه شغلی پرداخت نمی‌شود.
• این وجوه ماهیت نقدی دارند و معافیت قانونی ندارند.
• معافیت مقرر در بند 13 ماده 91 فقط شامل مزایای غیرنقدی است.

رأی هیأت عمومی (رأی قبلی شماره 601)

هیأت عمومی اعلام کرد:

• خدمات و تسهیلات رفاهی موضوع ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت، مزایای مربوط به شاغل بوده و مزایای مربوط به شغل محسوب نمی‌شوند.
• کمک‌هزینه‌هایی مانند مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و… از شمول مواد 82 و 83 خارج هستند.
• بخشنامه مورد اعتراض خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است.
• بنابراین به استناد اصل 170 قانون اساسی و مواد 19 و 42 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌گردد.

درخواست جدید سازمان بازرسی (موضوع اعمال ماده ۲۰)

قائم مقام سازمان بازرسی کل کشور طی لایحه شماره ۵۳۶۷۸- 1391/02/24 اعلام کرده است:

• گرچه بخشنامه مذکور ابطال شده، اما رأی هیأت عمومی درخصوص استرداد وجوه کسر شده ساکت است.
• سازمان امور مالیاتی در بخشنامه شماره 13428/200- 7/6/1390 اعلام کرده است که استرداد فقط از زمان صدور رأی (9/12/1389) امکان‌پذیر است.
• این موضوع باعث تضییع حقوق کارکنان و دارا شدن غیرحق دولت شده است.
• از هیأت عمومی درخواست شده است مطابق ماده 20 قانون دیوان عدالت اداری اثر ابطال را از زمان تصویب بخشنامه اعلام کند.

تشکیل جلسه

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یادشده تشکیل شد و با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان، پس از بحث و بررسی، رأی تکمیلی صادر می‌کند.

رأی هیأت عمومی

نظر به این که مطابق ماده ۲۰ قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۸۵، هیأت عمومی می‌تواند در مواردی که مصوبه‌ای را ابطال می‌کند، به منظور جلوگیری از تضییع حقوق اشخاص، اثر ابطال را به زمان تصویب مصوبه اعلام دارد و با توجه به این که قبلاً به موجب رأی شماره ۶۰۱- ۹/۱۲/۱۳۸۹، بخشنامه شماره ۳۳۵۵۳- ۱۲/۴/۱۳۸۷ سازمان امور مالیاتی کشور ابطال شده است،

بنابراین، با اجازه حاصل از ماده ۲۰ قانون دیوان عدالت اداری و به منظور جلوگیری از تضییع حقوق اشخاص، حکم به تسری ابطال بخشنامه مذکور از تاریخ صدور آن صادر و اعلام می‌شود.

گردش کار

شاکی:

1- آقای علی حیدری

2- شرکت سیمان سپاهان

3- شرکت تولید قطعات پرسی فلزی الکتریک گیلان (سهامی خاص)

موضوع شکایت و خواسته:

ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک-1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد

شرح گردش کار

شکات به موجب دادخواست‌های جداگانه، ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک-1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد را خواستار شده‌اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده‌اند که:

«در اجرای مقررات ماده 40 قانون دیوان عدالت اداری، ماده 3 آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره 4 قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ذی‌صلاح حسابدار رسمی و بخشنامه شماره 211/372/3226-01/03/1384 تقدیم و به استحضار می‌رساند که:

وزیران عضو کمیسیون اقتصاد در جلسه مورخ 1387/06/31 خود آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی را تصویب کرده‌اند که ماده 6 آن بدین شرح است:

ماده 6- سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است با رعایت قوانین و مقررات مربوط اظهارنامه اشخاص مشمول این آیین‌نامه را صرفاً به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی‌شده بررسی و در صورت عدم ارائه صورت‌های مالی حسابرسی‌شده بر مبنای علی‌الرأس نسبت به تشخیص مالیات اقدام کند.

با مقررات ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم که به موجب آن اختصاصاً موارد تشخیص درآمد مشمول مالیات از طریق علی‌الرأس احصا شده است و همچنین نظر قانونگذار در ماده 272 الحاقی به قانون مزبور و تبصره‌های ذیل آن کاملاً مغایرت دارد. از محضر مبارک استدعا دارد دستور فرمایند در اجرای ماده 40 فوق‌الاشعار موضوع در هیأت عمومی مطرح و ابطال مصوبه مزبور را درخواست فرمایند.»

همچنین یکی از شکات به نام آقای علی حیدری طی دادخواستی اعلام کرده است:

«با عطف به ماده 6 آیین‌نامه مذکور در فوق، سازمان امور مالیاتی مکلف شده است اظهارنامه مالیاتی مؤدیان مشمول در بند الف ماده یک آیین‌نامه مذکور در فوق را صرفاً به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی‌شده بررسی کند و در صورت عدم ارائه صورت‌های مالی حسابرسی‌شده مالیات این دسته از مؤدیان بر مبنای علی‌الرأس تشخیص داده خواهد شد، در حالی که بر اساس مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27 موارد تشخیص درآمد مشمول مالیات مؤدیان بر مبنای علی‌الرأس به صورت صریح عنوان شده است.

در آیین‌نامه مذکور وزیران عضو کمیسیون خارج از اختیارات قانونی یک تکلیف اضافی به مؤدیان تعیین کرده‌اند که این موضوع علاوه بر فراهم آوردن موجبات تحمیل جرایم احتمالی آتی، هزینه‌ها و مالیات‌های خارج از چارچوب قانون مالیات‌های مستقیم برای مؤدیان، بر اساس اصل 138 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران مغایر با روح ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم است. لذا از آن دیوان خواهشمند است به استناد قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص ابطال ماده 6 آیین‌نامه مذکور اقدام لازم به عمل آید.»

پاسخ قائم مقام معاون حقوقی رئیس‌جمهور

در پاسخ به شکایت شکات، قائم مقام معاون حقوقی رئیس‌جمهور طی لایحه شماره 9010/127568-1389/11/18 توضیح داده است که:

«با احترام، عطف به نامه‌های شماره هـ ع/88/472-1388/06/18 و هـ ع/89/331-1389/05/13 راجع به دادخواست‌های ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک-1389/02/09 (در مورد بررسی اظهارنامه مالیاتی بر اساس صورت‌های مالی) ضمن ایفاد دفاعیه‌های سازمان حسابرسی و نامه شماره سازمان امور مالیاتی که به ضمیمه نامه 91/3423-1389/01/19 وزارت امور اقتصادی و دارایی واصل شده است اعلام می‌دارد: ابتدا قانون استنادی و مصوبه مورد ایراد ذکر و سپس موضوع شکایت و پاسخ تکمیلی به موارد اشکال ارائه می‌شود.

1- قوانین استنادی و مصوبه مورد شکایت

تبصره (1) ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم (مصوب 1380):

اداره امور مالیاتی گزارش حسابرسی مالیاتی را بدون رسیدگی قبول و مطابق مقررات برگ تشخیص مالیات صادر می‌کند، قبول گزارش حسابرسی مالیاتی موکول به آن است که مؤدی گزارش حسابرسی مالی را … ضمیمه گزارش حسابرسی مالیاتی همراه با اظهارنامه مالیاتی یا حداکثر ظرف سه ماه … تسلیم اداره امور مالیاتی کند.

تبصره 2 اصلاحی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم (مصوب 1380):

آیین‌نامه مربوط به روش‌های نگهداری دفاتر … توسط سازمان امور مالیاتی کشور با کسب نظر از جامعه حسابداران رسمی تهیه و به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید.

قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران 1372:

… به دولت اجازه داده می‌شود ترتیبات لازم را برای استفاده از خدمات حسابداران رسمی به عمل آورد.

ماده 6 مصوبه مورد شکایت:

سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است … اظهارنامه اشخاص مشمول این آیین‌نامه را صرفاً به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی‌شده بررسی و در صورت عدم ارائه صورت‌های مالی حسابرسی‌شده، بر مبنای علی‌الرأس نسبت به تشخیص مالیات اقدام کند.

2- بیان شکایت

مطابق دادخواست‌ها:

الف) ماده 6 مصوبه با ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مغایرت دارد.

ب) با ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم نیز ناسازگار است.

ج) تکلیف اضافی برای مؤدیان ایجاد کرده است.

3- پاسخ

3-1 اشخاص مشمول ماده 6 همان اشخاص موضوع قانون استفاده از خدمات تخصصی حسابداران هستند. دولت اختیار دارد ترتیبات لازم را وضع کند. در ماده 272 نیز گزارش حسابرسی معتبر شناخته شده است.

3-2 یکی از موارد علی‌الرأس در بند 3 ماده 97 زمانی است که دفاتر و اسناد به علت «عدم رعایت قانون و آیین‌نامه‌ها» پذیرفته نشود.

آیین‌نامه ماده 95 نیز تنظیم صورت‌های مالی را مقید به رعایت استانداردها کرده است.

بنابراین ماده 6 در چهارچوب قوانین فوق تصویب شده است.

رأی هیأت عمومی

نظر به این که موارد تشخیص مالیات مؤدی از طریق علی‌الرأس در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم پیش‌بینی شده است، ماده 6 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی موضوع مصوبه شماره 26510/ت39039ک-1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد در تعیین مالیات علی‌الرأس خلاف حکم مقرر در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم و خارج از حدود اختیارات مرجع وضع مصوبه تشخیص می‌شود و به استناد بند یک ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری حکم به ابطال آن صادر و اعلام می‌شود.

گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

کلاسه پرونده: ۸۸/۱۰۲۸

شاکی: جمشید نجفی

موضوع: ابطال ماده ۴۸ اصلاحی آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، موضوع بخشنامه شماره ۱۸۷۲۰- ۱۳۸۷/۳/۱ سازمان امور مالیاتی کشور با کد ۰۱۶ ۸۷ ۲۱۹ م

تاریخ رای: دوشنبه ۴ دی ۱۳۹۱

شماره دادنامه: ۶۷۷

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شرح گردش کار

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی، ابطال مـاده ۴۸ اصلاحـی آیین نامه اجـرایی مـاده ۲۱۹ قـانون مالیاتهـای مستقیـم، موضوع بـخشنامه شمـاره ۱۸۷۲۰- ۱۳۸۷/۳/۱ سـازمان امـور مالیاتی کشور با کد ۰۱۶ ۸۷ ۲۱۹ م را خواستار شده و توضیحاتی داده است که خلاصه آن به قرار زیر است:

” بر مبنای ماده ۲۴۵ قانون مالیاتهای مستقیم، نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور عضو هیات، از بین کارمندان مذکور که دارای حداقل ده سال سابقه خدمت باشند و لااقل شش سال آن را در امور مالیاتی اشتغال داشته و در امر مالیاتی بصیر و مطلع باشند انتخاب خواهند شد. اما سازمان مذکور در اصلاح ماده ۴۸ آیین نامه اجراییِ موضوعِ ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، علاوه بر شرایط مندرج در قانون، عبارت [ لااقل یک سال از سابقه امور مالیاتی آنان در شغل رییس امور مالیاتی یا پستهای بالاتر باشد] را اضافه کرده است. با توجه به این که آیین نامه باید در راستای قانون بوده، افزودن شروط دیگر خارج از اختیارات سازمان مذکور و خلاف ماده ۲۴۵ قانون مالیاتهای مستقیم بوده و در نتیجه ابطال ماده ۴۸ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم مورد استدعاست. “

متن بخشنامه مورد اعتراض

متن بخشنامه مورد اعتراض به شرح زیر می باشد:

” بنا به پیشنهاد شماره ۸۳۱۵۰- ۱۳۸۶/۹/۱۹ سازمان امور مالیاتی کشور و موافقت مقام عالی وزارت ماده ۴۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ به شرح زیر اصلاح که جهت اجرا ابلاغ می گردد.

ماده ۴۸ اصلاحی: نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور عضو هیات، از بین کارمندان واجد شرایط سازمان مذکور که لااقل یک سال از سابقه امور مالیاتی آنان در شغل رییس امور مالیاتی یا پستهای بالاتر باشد و در امر مالیاتی بصیر و مطلع باشند انتخاب می شوند.

تبصره: سازمان می تواند نمایندگان خود را در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی از بین کارمندان شاغل واجد شرایط در سازمان با حفظ پست سازمانی طبق مقررات انتخاب نماید. “

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۰۶۴۵/۲۱۲/ص- ۱۳۸۹/۴/۷ توضیح داده است که:

” به موجب بخشنامه شماره ۱۹۷۴۱-۱ مورخ ۱۳۸۸/۱۲/۲۶ رییس کل سازمان متبوع تبصره ذیل ماده ۴۸ اصلاحی آیین نامه اجرایی فوق الذکر موضوع بخشنامه مورد اشاره به تبصره یک تبدیل شده و عبارت « سازمان می تواند در استانها به استثنای شهر تهران مادام که برای عضویت در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی کارمند واجد شرایط وجود نداشته باشد، نمایندگان خود در هیاتهای مذکور را از بین ممیزان کل مالیاتی با سابقه کمتر از یک سال یا سر ممیزین مالیاتی با رعایت شرایط مقرر قانونی انتخاب کند» به عنوان تبصره ۲ به ماده مذکور الحاق شده است.

بنابراین با اضافه شدن تبصره مزبور و با توجه به این که شاکی دارای پست سازمانی رییس گروه است شرایط اولیه انتصاب به سمت نماینده سازمان امور مالیاتی کشور در هیاتهای حل اختلاف مالیاتی را داراست ولی در خصوص بصیر و مطلع بودن کارکنان در امور مالیاتی از نظر سازمان متبوع بهترین شاخص جهت تشخیص و احراز بصیر و مطلع بودن نمایندگان هیاتهای حل اختلاف مالیاتی اشتغال حداقل یک سال از خدمت کارکنان در پست رییس امور مالیاتی و برخورداری از تجربه حل و فصل پرونده های مالیاتی در منابع مختلف است.

لذا شرط مذکور نه تنها خلاف قانون نیست بلکه تعریف جامعی از شرط بصیر و مطلع بودن کارمند واجد شرایط برای تهیه آیین نامه مورد شکایت می باشد. علی ای حال با توجه به اصلاح بخشنامه مورد شکایت شاکی به موجب بخشنامه شماره ۱۹۷۴۱-۱ مورخ ۱۳۸۸/۱۲/۲۶ رییس کل سازمان متبوع موضوع شکایت مشارالیه منتفی است. لذا رد شکایت شاکی و تایید بخشنامه مورد شکایت مورد استدعاست. “

تشکیل جلسه هیات عمومی

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح آینده به صدور رای مبادرت می‎کند.

رای هیات عمومی

در ماده ۲۴۵ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده است که نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور عضو هیات [ هیات حل اختلاف مالیاتی ] از بین کارمندان سازمان که دارای ده سال سابقه خدمت باشند و لااقل شش سال آن را در امور مالیاتی اشتغال داشته و در امر مالیاتی بصیر و مطلع باشند انتخاب خواهند شد.

نظر به این که به موجب حکم مقرر در اصلاح ماده ۴۸ آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم، موضوع بخشنامه شماره ۱۸۷۲۰- ۱۳۸۷/۳/۱ رییس کل سازمان امور مالیاتی که با کد ۰۱۶ ۸۷ ۲۱۹ م ابلاغ شده است شرط « لااقل یک سال از سابقه امور مالیاتی آنان در شغل رییس امور مالیاتی و یا پستهای بالاتر باشد » به شرطهای مندرج در قانون فوق الذکر اضافه شده است، این شرط مغایر قانون است و به استناد بند ۱ ماده ۱۹ و ماده ۴۲ قانون دیوان عدالت اداری حکم به ابطال آن صادر و اعلام می شود.

امضاء

معاون قضایی دیوان عدالت اداری

علی مبشری

گردش کار

بسم الله الرحمن الرحیم

کلاسه پرونده: ۱۲۶/۹۰

شاکی: فاطمه یزدانی و آقای مهدی رضوانی به وکالت از آقای محمد آریا

موضوع: ابطال بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰- ۱۳۸۴/۶/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور

تاریخ رأی: دوشنبه ۱۸ دی ۱۳۹۱

شماره دادنامه: ۷۶۸

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

متن کامل گردش کار

گردش کار:

خانم فاطمه یزدانی و آقای مهدی رضوانی به وکالت از آقای محمد آریا به موجب دادخواستی ابطال بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰- ۱۳۸۴/۶/۲۱ را خواستار شده‌اند و در جهت تبیین خواسته توضیح داده‌اند که:

«احتراماً، به استحضار می‌رساند: سازمان امور مالیاتی کشور در صدور بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰- ۱۳۸۴/۶/۲۱ علی‌رغم استناد به ماده ۲۰۲ قانون مالیاتهای مستقیم از حدود ماده مذکور خارج شده و اشخاص جدیدی را مشمول مجازات مقرر در ماده مذکور نموده است که با تقدیم این دادخواست مستند به دلایل زیر، ابطال بخشنامه مذکور درخواست می‌گردد.

در عین حال با توجه به این که سازمان امور مالیاتی کشور به استناد بخشنامه مذکور، اینجانب را ممنوع‌الخروج نموده است، در اجرای ماده ۲۵، رسیدگی مقدماتی در یکی از شعب و صدور دستور موقت به عدم اجرای بخشنامه و توقف اجرای دستور شماره ۶۷۹۴/۲۰۰/س‌م-۱۳۸۹/۹/۲۲ سازمان و رفع ممنوع‌الخروجی از کشور، اینجانب درخواست می‌گردد.

۱- ماده ۲۰۲ در تجویز ممنوع‌الخروج نمودن مدیران اشخاص حقوقی خصوصی مقرر می‌دارد:

«… حکم این ماده در مورد مدیر یا مدیران مسؤول اشخاص حقوقی خصوصی بابت بدهی مالیاتی شخص حقوقی … که به موجب این قانون شخص حقوقی مکلف به کسر و ابطال آن می‌باشد و مربوط به دوران مدیریت آنان بوده نیز جاری است.»

مدیران اشخاص حقوقی مکلف‌اند در پایان هر سال، مالیات عملکرد خود را همراه صورتهای مالی به اداره دارایی پرداخت و تحویل نمایند. حداکثر مهلت، ۴ ماه از سال بعد خواهد بود.

اداره دارایی با این استدلال که مدیران مؤخر نیز در سنوات بعد مکلف به اجرای این تکلیف هستند، نسبت به اعمال محرومیت (مجازات) در خصوص آنان نیز اقدام می‌نماید.

این استدلال درست است که مدیر بعدی باید تخلف مدیر قبلی را جبران کرده و مالیات دوره وی را پرداخت نماید، اما این پرداخت فقط شامل اموال شرکت است و اگر شرکت متوقف شده یا فاقد دارایی باشد، اعمال مجازات مذکور فقط باید شامل مدیر متخلف باشد.

هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در رأی شماره ۱۳۵۴۳- ۴/۳۰-۱۳۷۸/۱۱/۲۵ صراحتاً اعلام نموده است:

«بنا به نص صریح قسمت اخیر ماده ۲۰۲ قانون مالیاتهای مستقیم، مدیران اشخاص حقوقی خصوصی را صرفاً به لحاظ بدهی‌های مالیاتی مربوط به دوران مدیریت آنها می‌توان ممنوع‌الخروج نمود و اعمال ضمانت اجرایی مربوط به آنها نسبت به مدیران فعلی مغایر با حکم یاد شده می‌باشد.»

البته شورای عالی مالیاتها در تفسیر دوران مدیریت، فرجه قانونی برای تسلیم اظهارنامه و پرداخت مالیات را داخل در دوران مدیریت محسوب کرده است.

اینجانب در تاریخ ۱۳۷۶/۹/۲۶ به عضویت شرکت تعاونی درآب درآمده و به عنوان عضو هیأت مدیره انتخاب شده‌ام. ظاهراً مدیران قبلی (که به حکم دادگاه اخراج و متواری شده‌اند) طی سالهای ۱۳۷۵ و ۱۳۷۴ معاملاتی انجام داده و از پرداخت مالیات مربوطه خودداری نموده و درآمد را کتمان نموده‌اند.

شرکت نیز تعطیل شده و فاقد هرگونه دارایی بود. (تنها کارخانه شرکت توسط بانک مرتهن تملک گردید.)

طبق نص صریح ماده ۲۰۲ و صراحت رأی وحدت رویه، اینجانب مشمول مجازات مذکور نمی‌باشم اما سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه مذکور و با اضافه نمودن عبارت «و اوراق حاکی از بدهی قطعی مالیات در دوران آنان ابلاغ شده باشد» به قانون، دایره قانون را وسیع نموده و مدیران بعدی را نیز مشمول محرومیت قرار داده و این حکم را در خصوص بنده اجرا کرده است.

در واقع سوال این است که کدام مدیر باید مشمول مجازات قرار گیرد؟

اول- مدیری که درآمد تحصیل کرده و با تخلف درآمد را کتمان کرده و مالیات آن را در موعد مقرر قانونی پرداخت نکرده است؟

دوم- مدیری که اداره دارایی تخلف را در زمان مدیریت وی کشف و مطالبه کرده است؟

سوم- مدیری که مطالبه دارایی در زمان مدیریت وی قطعی شده است؟

کشف تخلف و مطالبه و طی مراحل رسیدگی به اعتراض، ممکن است سالها به طول انجامیده و چندین مدیر تعویض شوند. آیا قانونی است که آخرین مدیر (که ممکن است هیچ اطلاعی از عملکرد مذکور نداشته باشد) مورد محرومیت و مجازات قرار گیرد؟

اگر مالیات عملکرد سال ۱۳۷۰ در سال ۱۳۸۰ قطعی شود، کاشف از آن است که دین در سال ۱۳۷۰ وجود داشته است (و به همین دلیل مشمول دیرکرد قرار می‌گیرد).

مالیات عملکرد سالهای ۱۳۷۵ و ۱۳۷۴ شرکت درآب در سال ۱۳۷۷ مورد مطالبه قرار گرفته است اما قطعیت آن حاکی از وجود بدهی در سال ۱۳۷۵ بوده و مجازات مدیر سالهای بعد خلاف صریح قانون می‌باشد.

اداره دارایی دلیجان و استان مرکزی با قبول این استدلال، مالیات سال ۱۳۷۶ و ۱۳۷۷ را از اینجانب دریافت و تقاضای رفع ممنوع‌الخروجی را به تهران ارسال نمودند، اما سازمان امور مالیاتی با لجاجت از اجرای قانون خودداری می‌نماید.

با عنایت به مراتب فوق، تسری محرومیت موضوع ماده ۲۰۲ طی بخشنامه مذکور به مدیران بعدی، خارج از صلاحیت سازمان امور مالیاتی بوده و جنبه قانونگذاری دارد (برابر اصل ۳۶ قانون اساسی، حکم به مجازات و اجرای آن باید تنها به موجب قانون باشد). لذا ابطال بخشنامه مورد استدعا می‌گردد.

(اضافه می‌نماید قانونگذار در ماده ۱۲۲ قانون برنامه پنجم مصوب سال ۱۳۸۹ با رد استدلالهای سازمان امور مالیاتی، کماکان ممنوع‌الخروجی را فقط منحصر به مدیرانی نموده است که بدهی مربوط به دوره مدیریت آنان باشد.)

در عین حال با توجه به این که قانون عطف به ماسبق نمی‌شود، اگر فرض شود که سازمان امور مالیاتی اجازه تدوین بخشنامه مذکور را داشته است، تخلف مورد نظر مربوط به سال ۱۳۷۵ و بخشنامه مربوط به سال ۱۳۸۴ است.

علاوه بر آن اینجانب ذی‌نفع شخصی نبوده و صرفاً به عنوان مدیر دولتی وارد شرکت درآب شده‌ام و ممنوع‌الخروجی، اجرای مأموریتهای اداری بنده را در خارج از کشور مختل نموده است. لذا با استناد به رأی وحدت رویه شماره هـ/۳۷۶ – ۱۳۸۰/۱۲/۱۱ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری که مجوز ممنوع‌الخروج نمودن بدهکاران را منصرف از خروج الزامی و اجتناب‌ناپذیر اشخاص به واسطه انجام وظایف و مأموریتهای محوله از طرف سازمان دولتی متبوع می‌داند، صدور دستور موقت به عدم اجرای بخشنامه و توقف دستور فوق‌الذکر سازمان امور مالیاتی کشور استدعا می‌گردد.»

متن بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰-۱۳۸۴/۶/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور

«اگر چه ممنوع‌الخروج شدن اشخاص از کشور بر اساس اختیار حاصل از ماده ۲۰۲ قانون مالیاتهای مستقیم در مورد بدهکاران مالیاتی که مبلغ بدهی قطعی آنها از ده میلیون ریال بیشتر است امکان‌پذیر می‌باشد، لکن چون ممنوع‌الخروج نمودن اشخاص از کشور نوعی محرومیت از حق می‌باشد، لازم است از این اختیار در مواردی استفاده شود که سایر اقدامات قانونی از جمله شناسایی و توقیف اموال مدیون مالیاتی (اعم از شخص حقیقی یا حقوقی) و مطالبات وی از اشخاص ثالث و … طبق مقررات انجام شده ولی بنا به دلایل و معاذیر قانونی امکان وصول بدهی قطعی مالیاتی از طریق مذکور فراهم نگردد، یا این که اصولاً شناسایی اموال مدیون و مطالبات وی از اشخاص ثالث مقدور نشده باشد.

در مواردی که بدهکاران مالیات قطعی اشخاص حقوقی هستند، با رعایت شرایط فوق‌الاشاره، مدیرانی باید ممنوع‌الخروج شوند که اختیار و مسؤولیت انجام وظایف قانونی اداره امور شخص حقوقی که یکی از آن وظایف پرداخت دیون مالیاتی می‌باشد به عهده آنان بوده است و اوراق حاکی از بدهی قطعی مالیات در دوران مدیریت آنان ابلاغ شده باشد و ممنوع‌الخروج نمودن مدیرانی که حق امضای اوراق مالی و پرداختهای اشخاص حقوقی را نداشته یا از اعضای غیرموظف هیأت مدیره بوده‌اند، موجه به نظر نمی‌رسد.

لذا مقرر می‌شود با رعایت مفاد این بخشنامه و بخشنامه شماره ۳۳۸۱۱/۳۵۳۲/۲۳۰-۱۳۸۲/۶/۲۵ پرونده مالیاتی اشخاصی را که تا به حال ممنوع‌الخروج شده‌اند (اعم از حقیقی و حقوقی) مورد بازبینی قرار داده و در صورتی که وضعیت آنان با مفاد بخشنامه‌های مزبور مطابقت نداشته باشد نسبت به پیشنهاد رفع ممنوع‌الخروجی آنان اقدام و من بعد نیز در مورد پیشنهاد ممنوع‌الخروج شدن اشخاص موارد مقرر در هر دو بخشنامه را رعایت نمایند.»

پاسخ سازمان امور مالیاتی کشور

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۳۳۶۴۲/۲۱۲/د-۱۳۹۰/۹/۲۱ توضیح داده است که:

«با عنایت به صراحت ماده ۲۰۲ قانون مالیاتهای مستقیم، تأکید و ملاک اصلی این ماده قانونی بدهی قطعی مالیاتی اشخاص حقوقی خصوصی است و از آن جا که بدهی قطعی زمانی ایجاد می‌شود که:

اولاً: مطابق تبصره ۲ ماده ۲۱۰ قانون یاد شده، آن قسمت از مالیات مورد قبول مودی در اظهارنامه یا ترازنامه تسلیمی به عنوان مالیات قطعی تلقی می‌شود.

ثانیاً: پس از فرآیند رسیدگی و تشخیص، اوراق بدهی به مودی ابلاغ می‌گردد و پس از گذشت مهلت ۳۰ روزه قطعیت می‌یابد.

بنابراین مدیر یا مدیران مسؤول مصرح در ماده ۲۰۲ قانون، مدیرانی هستند که اوراق بدهی قطعی در دوران مدیریت آنان ابلاغ شده باشد و در پرداخت دیون مالیات مسؤولیت تضامنی دارند. لذا بخشنامه معترض‌عنه در راستای ماده قانونی مذکور به همین موضوع پرداخته و مدیرانی که اختیار و مسؤولیت انجام وظایف قانونی اداره امور شخص حقوقی را داشته‌اند و اوراق حاکی از بدهی قطعی مالیات در دوران مدیریت آنان ابلاغ شده باشد را قابل ممنوع‌الخروجی شدن دانسته است.

لازم به یادآوری است که بخشنامه شماره ۱۸۸۷۱-۲۶/۱۰۱/۱۳۸۴ سازمان متبوع که مفاد پاراگراف دوم و سوم بخشنامه معترض‌عنه را حذف نموده بود، به موجب رأی شماره ۷۳۶ – ۱۳۸۷/۱۰/۲۹ آن مرجع ابطال گردیده است و در واقع به نظر می‌رسد بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰ – ۱۳۸۴/۶/۲۱ مورد تأیید و تنفیذ آن هیأت محترم قرار گرفته باشد.

علی‌ای‌حال با توجه به مراتب فوق و عدم مغایرت مفاد بخشنامه مورد شکایت با حکم مقرر در ماده ۲۰۲ قانون مالیاتهای مستقیم، تقاضای رد شکایت شاکی را دارد.»

تشکیل جلسه هیأت عمومی

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح آینده به صدور رأی مبادرت می‌کند.

رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

مطابق ماده ۲۰۲ اصلاحی قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰، مدیرانی ممنوع الخروج می شوند که به تکلیف مقرر برای اشخاص حقوقی خصوصی در پرداخت بدهی مالیاتی شخص حقوقی اعم از مالیات بر درآمد یا مالیاتهای تکلیفی در دوران مدیریت خود اقدام نکرده باشند. نظر به این که بخشنامه شماره ۱۱۴۲۵/۱۱۱۱۵۰/۲۱۰- ۱۳۸۴/۶/۲۱ سازمان امور مالیاتی کشور متضمن همین معنی است و بدهی مدیران شخص حقوقی خصوصی در زمان اعمال مدیریت مدیر وقت را با امعان نظر به این نکته که بدهی نیز باید به مدیر مذکور ابلاغ شده باشد از موجبات ممنوع الخروجی ذکر کرده است، بنابراین مغایرتی با قانون ندارد و قابل ابطال نیست.

امضاء

رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری

محمدجعفر منتظری