ز . افشا درباره معاملاتی که طبق الزامات قسمت (ر)، جداگانه شناسایی شدهاند، باید شامل مبلغ مخارج مرتبط با تحصیل و، بطور جداگانه، مبلغ مخارج شناساییشده به عنوان هزینه و قلم یا اقلام اصلی مندرج در صورت سود و زیان که هزینههای مزبور در آن شناسایی میشود، باشد. مبلغ مخارج انتشار شناسایینشده به عنوان هزینه و نحوه شناسایی آنها نیز باید افشا شود.
ژ . در خرید زیر قیمت (به بندهای 33 تا 35 مراجعه شود):
1. مبلغ هرگونه سود شناساییشده طبق بند 33 و قلم اصلی مندرج در صورت سود و زیان که سود مزبور در آن شناسایی میشود؛ و
2. شرحی از دلایل اینکه چرا معامله منجر به کسب سود شده است.
س . برای هر ترکیب تجاری که واحد تحصیلکننده، کمتر از 100 درصد منافع مالکانه واحد تحصیلشده را در تاریخ تحصیل در اختیار دارد:
1. مبلغ منافع فاقد حق کنترل در واحد تحصیلشده که در تاریخ تحصیل شناسایی میشود و مبنای اندازهگیری آن مبلغ؛ و
2. برای هر یک از منافع فاقد حق کنترل در واحد تحصیلشده که به ارزش منصفانه اندازهگیری میشود، تکنیک (تکنیکهای) ارزشیابی و ورودیهای اصلی مورد استفاده برای اندازهگیری آن ارزش.
ش . در ترکیب تجاری مرحلهای:
1. ارزش منصفانه منافع مالکانه در واحد تحصیلشده در تاریخ تحصیل، که بلافاصله قبل از تاریخ تحصیل در اختیار واحد تحصیلکننده بوده است؛ و
2. مبلغ سود یا زیان شناساییشده در نتیجه تجدید اندازهگیری ارزش منصفانه منافع مالکانه در واحد تحصیلشده که پیش از ترکیب تجاری در اختیار واحد تحصیلکننده بوده است (به بند 41 مراجعه شود) و قلم اصلی مندرج در صورت سود و زیان که سود یا زیان مزبور در آن شناسایی میشود.
ص . اطلاعات زیر:
1. مبالغ درآمد عملیاتی و سود یا زیان واحد تحصیلشده از تاریخ تحصیل که در صورت سود و زیان تلفیقی دوره گزارشگری درج شده است؛ و
2. درآمد عملیاتی و سود یا زیان واحد ترکیبشده برای دوره گزارشگری جاری، گویی که تاریخ تحصیل تمام ترکیبهای تجاری واقع شده طی سال، ابتدای دوره گزارشگری سالانه بوده است.
اگر افشای هرگونه اطلاعات الزامی طبق این بند فرعی، غیرعملی باشد، واحد تحصیلکننده باید این موضوع را افشا کند و توضیح دهد که چرا افشا غیرعملی است. در این استاندارد، از واژه ”غیرعملی“ با همان معنی مندرج در استاندارد حسابداری 34 استفاده شده است.
ب58. در مورد ترکیبهای تجاری واقعشده در دوره گزارشگری که به صورت انفرادی بیاهمیت، اما در مجموع بااهمیت هستند، واحد تحصیلکننده باید اطلاعات تجمیعی الزامی طبق بند ب57(ث) تا (ص) را افشا کند.
ب59. اگر تاریخ تحصیل ترکیب تجاری، پس از پایان دوره گزارشگری اما قبل از تأیید صورتهای مالی برای انتشار باشد، واحد تحصیلکننده باید اطلاعات الزامی بند ب57 را افشا کند، مگر اینکه حسابداری اولیه ترکیب تجاری در زمان تأیید صورتهای مالی برای انتشار کامل نباشد. در این شرایط، واحد تحصیلکننده باید تشریح کند که امکان افشای کدام موارد وجود ندارد و دلایل عدم امکانپذیری چیست.
ب60. برای دستیابی به هدف بند 61، واحد تحصیلکننده باید اطلاعات زیر را برای هر ترکیب تجاری بااهمیت یا بطور تجمیعی برای ترکیبهای تجاری که به صورت انفرادی بیاهمیت و در مجموع بااهمیت هستند، افشا کند:
الف . اگر حسابداری اولیه ترکیب تجاری برای برخی داراییها، بدهیها، منافع فاقد حق کنترل یا اقلام مابهازا کامل نشده باشد (به بند 44 مراجعه شود) و در نتیجه، مبالغ شناساییشده در صورتهای مالی برای ترکیب تجاری تنها بطور غیرقطعی تعیین شده باشد:
1. دلایل اینکه چرا حسابداری اولیه ترکیب تجاری کامل نیست؛
2. داراییها، بدهیها، منافع مالکانه یا اقلام مابهازایی که حسابداری اولیه آن کامل نیست؛ و
3. ماهیت و مبلغ هرگونه تعدیلات دوره اندازهگیری که طبق بند 48، در دوره گزارشگری شناسایی شده است.
ب . در هر دوره گزارشگری پس از تاریخ تحصیل، تا زمانی که واحد تجاری از طریق وصول نقد، فروش یا به طریقی دیگر، حق نسبت به دارایی مابهازای احتمالی را از دست نداده باشد، یا تا زمانی که واحد تجاری بدهی مابهازای احتمالی را تسویه نکرده باشد یا بدهی لغو یا منقضی نشده باشد:
1. هرگونه تغییر در مبالغ شناساییشده، شامل هرگونه تفاوت ناشی از تسویه؛
2. هرگونه تغییر در دامنه نتایج (تنزیل نشده) و دلایل آن تغییرات؛ و
3. تکنیکهای ارزشیابی و ورودیهای اصلی مدل که برای اندازهگیری مابهازای احتمالی مورد استفاده قرار گرفته است.
پ . در خصوص بدهیهای احتمالی شناساییشده در ترکیب تجاری، واحد تحصیلکننده باید اطلاعات الزامی بندهای 74 و 75 استاندارد حسابداری 4 را برای هر طبقه از ذخایر افشا کند.
ت . صورت تطبیق مبلغ دفتری سرقفلی در ابتدا و پایان دوره گزارشگری که بطور جداگانه نشاندهنده موارد زیر است:
1. مبلغ ناخالص، استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته در ابتدای دوره گزارشگری.
2. افزایش سرقفلی طی دوره گزارشگری، به جز سرقفلی منظورشده در مجموعه واحد که هنگام تحصیل، معیارهای طبقهبندی به عنوان نگهداریشده برای فروش طبق استاندارد حسابداری 31 داراییهای غیرجاری نگهداریشده برای فروش و عملیات متوقفشده را احراز میکند.
3. تعدیلات ناشی از شناسایی بعدی داراییهای مالیات انتقالی طی دوره گزارشگری.
4. سرقفلی منظورشده در مجموعه واحد که طبق استاندارد حسابداری 31 به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقهبندی شده است و سرقفلی قطع شناختشده طی دوره گزارشگری بدون اینکه در گذشته در مجموعه واحد طبقهبندیشده به عنوان نگهداریشده برای فروش منظور شده باشد.
5. زیان کاهش ارزش شناساییشده طی دوره گزارشگری طبق استاندارد حسابداری 32. (طبق استاندارد حسابداری 32، علاوه بر این الزام، اطلاعات درباره مبلغ قابل بازیافت و کاهش ارزش سرقفلی باید افشا شود.)
6. هزینه استهلاک شناساییشده طی دوره.
7. خالص تفاوتهای نرخ مبادله که طی دوره گزارشگری طبق استاندارد حسابداری 16 آثار تغییر در نرخ ارز ایجاد شده است.
8. هر تغییر دیگر در مبلغ دفتری طی دوره گزارشگری.
9. مبلغ ناخالص، استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته در پایان دوره گزارشگری.
ث . مبلغ و شرح هرگونه سود یا زیان شناساییشده در دوره گزارشگری جاری که:
1. مربوط به داراییهای قابل تشخیص تحصیلشده یا بدهیهای تقبلشده در ترکیب تجاری است که در دوره گزارشگری جاری یا دورههای قبل تحت تأثیر قرار گرفته است؛ و
2. اندازه، ماهیت یا فراوانی آن بهگونهای است که افشای آن با درک صورتهای مالی واحد تجاری ترکیبشده مرتبط است.
شرایط گذار
ب61. در صورتی که تاریخ تحصیل برای ترکیب تجاری قبل از بکارگیری این استاندارد باشد، بکارگیری این استاندارد با تسری به آینده در ارتباط با ترکیبهای تجاری مربوط به واحدهای تجاری اشتراکی یا ترکیبهای تجاری ناشی از قرارداد، پیامدهای زیر را به همراه دارد:
الف . طبقهبندی- واحد تجاری باید طبقهبندی ترکیب تجاری قبلی را طبق رویههای حسابداری گذشته واحد تجاری برای چنین ترکیبهایی ادامه دهد.
ب . سرقفلی شناساییشده در گذشته- در ابتدای نخستین دوره سالانهای که این استاندارد بکار گرفته میشود. مبلغ دفتری سرقفلی ناشی از ترکیب تجاری قبلی باید معادل مبلغ دفتری سرقفلی در آن تاریخ طبق رویههای حسابداری گذشته واحد تجاری باشد. در تعیین این مبلغ، واحد تجاری باید مبلغ دفتری هرگونه استهلاک انباشته آن سرقفلی و کاهش متقابل سرقفلی را حذف کند. تعدیل دیگری در مبلغ دفتری سرقفلی نباید انجام شود.
پ . سرقفلی که در گذشته به عنوان کاهش در حقوق مالکانه شناسایی شده است ـ رویههای حسابداری گذشته واحد تجاری ممکن است منجر به سرقفلی ناشی از ترکیب تجاری قبلی شود، که به عنوان کاهش در حقوق مالکانه شناسایی شده است. در این شرایط، واحد تجاری نباید آن سرقفلی را به عنوان دارایی در ابتدای نخستین دوره سالانهای که این استاندارد بکار گرفته میشود، شناسایی کند. افزون بر این، واحد تجاری نباید هیچ بخشی از آن سرقفلی را هنگام واگذاری تمام یا بخشی از فعالیت تجاری که سرقفلی به آن مربوط است یا هنگام کاهش ارزش واحد مولد نقدی که سرقفلی به آن مربوط است، در صورت سود و زیان شناسایی کند.
روش حسابداری مورد تأکید استاندارد 38 برای ترکیب تجاری چیست؟
استاندارد 38 منحصراً استفاده از روش تحصیل (Acquisition Method) را الزامی میداند، که جایگزین روش اتحاد منافع شده است.
مراحل اصلی روش تحصیل کدامند؟
این روش چهار مرحله اصلی دارد: ۱. تشخیص واحد تحصیلکننده، ۲. تعیین تاریخ تحصیل، ۳. شناخت و اندازهگیری داراییها و بدهیهای قابل تشخیص و منافع فاقد حق کنترل، و ۴. شناخت و اندازهگیری سرقفلی یا سود حاصل از خرید زیر قیمت.
سرقفلی (Goodwill) در ترکیب تجاری چگونه محاسبه میشود؟
سرقفلی به عنوان مازاد مابهازای انتقال یافته (به علاوه مبلغ منافع فاقد حق کنترل) بر خالص داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیلشده در تاریخ تحصیل، اندازهگیری میشود.
خرید زیر قیمت (Bargain Purchase) چیست و چگونه حسابداری میشود؟
خرید زیر قیمت زمانی رخ میدهد که خالص داراییها و بدهیهای قابل تشخیص تحصیلشده از مابهازای انتقال یافته بیشتر باشد. این سود (پس از ارزیابی مجدد) مستقیماً در سود و زیان دوره تحصیل شناسایی میشود.
چگونه میتوان سرقفلی (Goodwill) ناشی از ترکیب تجاری را با استفاده از روش تحصیل، به درستی طبق استاندارد حسابداری 38 محاسبه و ثبت نمود؟
برای محاسبه و ثبت صحیح سرقفلی در یک ترکیب تجاری، واحد تحصیلکننده باید چهار مرحله اصلی روش تحصیل را دنبال کند. مرحله نهایی که به سرقفلی منجر میشود به شرح زیر است:
گام ۱: اندازهگیری مابهازای انتقالیافته (Consideration Transferred)
ارزش منصفانه کلیه داراییهای واگذار شده، بدهیهای تقبلشده و ابزارهای مالکانه صادر شده توسط واحد تحصیلکننده در تاریخ تحصیل، اندازهگیری میشود.
گام ۲: تعیین ارزش خالص داراییهای قابل تشخیص
در تاریخ تحصیل، داراییهای قابل تشخیص تحصیلشده و بدهیهای تقبلشده واحد تحصیلشده باید با ارزش منصفانه اندازهگیری شوند.
گام ۳: تعیین منافع فاقد حق کنترل (Non-controlling Interests)
منافع فاقد حق کنترل (NCI) در واحد تحصیلشده باید اندازهگیری شود. این اندازهگیری میتواند به یکی از دو روش زیر باشد:
روش ارزش منصفانه (Full Goodwill Method)
روش سهم متناسب از خالص داراییهای قابل تشخیص (Partial Goodwill Method)
گام ۴: محاسبه سرقفلی
سرقفلی (Goodwill) به عنوان مازاد مجموع اقلام زیر بر خالص داراییها و بدهیهای قابل تشخیص اندازهگیری میشود:
$$\text{سرقفلی} = \text{مابهازای انتقالیافته} + \text{مبلغ NCI} – \text{ارزش خالص داراییها و بدهیهای قابل تشخیص}$$
ثبت حسابداری:
اگر نتیجه محاسبه مثبت باشد (مازاد مبلغ پرداختی بر ارزش خالص داراییها)، این مبلغ به عنوان دارایی “سرقفلی” در ترازنامه واحد تحصیلکننده شناسایی میشود. در غیر این صورت (سود حاصل از خرید زیر قیمت) باید بلافاصله در صورت سود و زیان دوره شناسایی شود.
