برخوردهای خاص- تحریفهای ناشی از سوء استفاده از داراییها
شرایط متفاوت مستلزم برخوردهای متفاوت است. معمولاً برخورد حسابرس با خطر تحریف بااهمیت ناشی از تقلب مرتبط با سوء استفاده از داراییها معطوف به برخی مانده حسابها و گروههای معاملات میشود. اگر چه برخی از برخوردهای حسابرس که با دو عنوان قبل مطرح شد ممکن است در چنین شرایطی نیز قابل اعمال باشد، اما دامنه کار حسابرس به اطلاعات خاص مربوط به خطر سوء استفاده مشخص شده بستگی دارد.
نمونههایی از برخورد حسابرس با ارزیابی خطر تحریفهای بااهمیت ناشی از سوء استفاده از داراییها به شرح زیر است:
- شمارش موجودی نقد یا اوراق بهادار در پایان سال یا در تاریخی نزدیک به آن.
- اخذ تأییدیه مستقیم از مشتریان درباره گردش حساب (شامل اعلامیههای بستانکار و برگشت از فروشها و تاریخهای پرداخت) طی دوره مورد حسابرسی.
- تحلیل موارد وصول حسابهای سوخت شده.
- تحلیل کسری موجودیها بر حسب مکان نگهداری یا نوع محصول.
- مقایسه نسبتهای کلیدی موجودیها با نرم صنعت.
- بررسی مستندات پشتوانه برای موارد کاهش در سیستم ثبت دائمی موجودیها.
- تطبیق رایانهای فهرست مشتریان با فهرست کارکنان به منظور تشخیص موارد انطباق آدرسها یا شماره تلفنها.
- جستجوی رایانهای سوابق حقوق و دستمزد کارکنان به منظور مشخص کردن نشانی، هویت کارکنان یا شماره بیمه کارکنان یا حسابهای بانکی تکراری.
- بررسی پروندههای پرسنلی برای مشخص کردن افرادی که فعالیت کمی دارند یا اساساً فعالیتی ندارند، برای مثال، نبود سوابق ارزیابی عملکرد.
- تحلیل تخفیفات و برگشت از فروش برای مشخص کردن الگوها یا روندهای غیرعادی.
- اخذ تأییدیه از اشخاص ثالث درباره شرایط خاص قراردادها.
- کسب شواهد نشاندهنده اجرای قراردادها طبق شرایط آنها.
- بررسی صحت هزینههای گزاف و غیرعادی.
- بررسی وجود مجوز لازم برای وامهای پرداختی به مدیران ارشد اجرایی و اشخاص وابسته و صحت مبالغ گزارش شده.
- بررسی میزان و صحت گزارشهای هزینه ارائه شده توسط مدیران ارشد اجرایی.
پیوست 3:نمونههایی از شرایط نشان دهنده احتمال وجود تقلب
موارد زیر، نمونههایی از شرایطی است که ممکن است نشان دهنده احتمال تحریف بااهمیت ناشی از تقلب در صورتهای مالی باشد.
وجود مغایرت در سوابق حسابداری، شامل:
- معاملاتی که بهطور کامل یا بهموقع ثبت نشدهاند یا مبلغ، تاریخ ثبت، طبقهبندی یا رویه حسابداری آنها نامناسب است.
- ماندهحسابها یا معاملات بدون پشتوانه یا غیرمجاز.
- آخرین تعدیلات انجام شده که نتایج مالی را به شدت تحت تأثیر قرار میدهند.
- وجود شواهدی مبنیبر دسترسی کارکنان به سیستمها و سوابقی که با وظایف مجاز آنها ناسازگار است.
- ارائه اطلاعات محرمانه یا شکایت به حسابرس درباره موارد مشکوک به تقلب.
شواهد متناقض یا نبود شواهد، شامل:
- نبود مستندات.
- وجود مستنداتی که به نظر میرسد دستکاری شدهاند.
- در دسترس نبودن اصل مستندات بجز تصاویر یا نسخه الکترونیکی ارسال شده آنها در مواردی که انتظار میرود نسخه اصل این مستندات وجود داشته باشد.
- وجود اقلام عمده بدون توضیح در صورت مغایرتها.
- تغییرات غیرعادی در ترازنامه، یا تغییرات در روندها یا نسبتها یا روابط مهم صورتهای مالی- برای مثال، رشد سریعتر مطالبات در مقایسه با رشد درآمدها.
- پاسخهای متناقض، مبهم یا غیرقابل قبول مدیران اجرایی یا کارکنان به پرسوجوها یا نتایج آزمونهای تحلیلی.
- وجود اختلافات غیر عادی بین سوابق واحد تجاری و تأییدیههای دریافتی.
- تعداد زیادی ثبتهای بستانکار و سایر تعدیلات انجام شده در سوابق حسابهای دریافتنی.
- وجود تفاوتهای بدون توضیح یا با توضیح ناقص بین صورتریز حسابهای دریافتنی و حساب کنترلی مربوط یا بین صورتحسابهای دفاتر مشتریان و صورتحسابهای دفاتر واحد تجاری.
- مفقود شدن بخش عمدهای از موجودیها یا داراییهای فیزیکی.
- در دسترس نبودن یا مفقود شدن شواهد الکترونیکی، برخلاف روشها یا سیاستهای معمول واحد تجاری در رابطه با نگهداری سوابق.
- پاسخهای کمتر یا بیشتر از حد مورد انتظار به تأییدیهها.
- ناتوانی واحد تجاری در ارائه شواهد مربوط به توسعه سیستمهای اصلی و آزمون تغییر برنامه و فعالیتهای پیادهسازی در ارتباط با تحول و توسعه سیستمها در سال جاری.
روابط غیر عادی و مسألهساز بین حسابرس و مدیران اجرایی، شامل:
- ممانعت از دسترسی حسابرس به سوابق، تجهیزات، برخی کارکنان، مشتریان، فروشندگان یا اشخاص دیگری که شواهد حسابرسی را میتوان از آنها طلب کرد.
- تحمیل فشار زمانی بدون توجیه مدیران اجرایی بر حسابرس، برای حل مسائل پیچیده یا بحثانگیز.
- شکایتهای مدیران اجرایی از نحوه اجرای حسابرسی یا تهدید اعضای تیم حسابرسی بهویژه در ارتباط با ارزیابی نقادانه شواهد حسابرسی یا حل و فصل اختلافات بالقوه با مدیران اجرایی.
- تأخیرهای غیر عادی واحد تجاری در ارائه اطلاعات درخواستی حسابرس.
- عدم تمایل مدیران اجرایی به تسهیل دسترسی حسابرس به پروندههای الکترونیکی اصلی به منظور آزمون استفاده از تکنیکهای حسابرسی به کمک رایانه.
- ممانعت از دسترسی حسابرس به تجهیزات و کارکنان اصلی عملیات فناوری اطلاعات، شامل کارکنان بخشهای امنیت، عملیات و توسعه سیستمها.
- عدم تمایل مدیران اجرایی به افزودن یا بازنگری موارد افشا در صورتهای مالی برای تکمیل و قابل فهم کردن آنها.
- عدم تمایل مدیران اجرایی برای برخورد به موقع با ضعفهای مشخص شده در کنترلهای داخلی.
سایر موارد
- عدم تمایل مدیران اجرایی به ملاقات خصوصی حسابرس با ارکان راهبری.
- بکارگیری رویههای حسابداری که به نظر می رسد با نرمهای صنعت متفاوت است.
- تغییرات مکرر در براوردهای حسابداری که به نظر نمیرسد نتیجه تغییر شرایط باشند.
- حد قابل تحمل تخطی از منشور اخلاقی واحد تجاری.
پاسخ: عامل تمایز، “عمدی بودن” است. تقلب اقدامی آگاهانه برای کسب مزیت ناروا است، در حالی که اشتباه غیرعمدی رخ میدهد.
پاسخ: خیر، حسابرس مسئول ارائه اطمینان معقول است که صورتهای مالی فاقد تحریف با اهمیت ناشی از تقلب باشند، نه تضمین مطلق کشف هر نوع تقلب.
پاسخ: یعنی حسابرس با ذهنی پرسشگر و ارزیابی نقادانه شواهد، احتمال وجود تقلب را همواره مدنظر قرار دهد.
نقشه راه ارزیابی خطر تقلب در حسابرسی
- شناسایی عوامل خطر :
بررسی انگیزهها و فرصتهای ارتکاب تقلب در سازمان.
- حفظ تردید حرفهای :
نپذیرفتن اسناد بدون بررسی نقادانه حتی در صورت اعتماد به مدیریت.
- اجرای روشهای رسیدگی :
بررسی ثبتهای دستی و تعدیلات پایان سال.
- گزارشگری :
ابلاغ موارد مشکوک به ارکان راهبری و مراجع قانونی در صورت نیاز.
